2) Выявлены обстоятельства, которые влияют на мнение аудитора и могут привести к составлению мнения с оговоркой, отрицательного мнения или отказа от выражения мнения.
Существует две группы обстоятельств, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности и соответственно мнение аудитора:
1. Ограничение объёма работы аудитора;
2. Разногласия с руководством аудируемого лица относительно учётной политики, методов её применения, адекватности раскрытия информации в отчётности.
Мнение с оговоркой аудитор выражает, если в результате проверки он приходит к выводу, что нельзя выразить безоговорочно положительного мнения, а имеющиеся разногласия и ограничение объёма не настолько существенны, чтобы выразить отрицательное мнение, или вообще отказаться от выражения мнения.
Аудитор может выразить модифицированное аудиторское заключение в том случае, если существует хотя бы одно из перечисленных обстоятельств. В зависимости от того, насколько серьезны обстоятельства, мнение аудитора может быть с оговоркой, отрицательным или вообще аудитор выразит отказ от выражения мнения о достоверности проверяемой им бухгалтерской финансовой отчетности.
Мнение с оговоркой выражается тогда, когда влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько глубоки, чтобы выразить отрицательное мнение, или вообще отказаться от выражения мнения. При выражении мнения с оговоркой применяется формулировка «за исключением влияния обстоятельств (перечисляются обстоятельства)».
Отказ от выражения мнения аудитор даёт тогда, когда ограничение объёма аудита на столько существенны, что не позволяют получить достаточные аудиторские доказательства.
Отрицательное мнение выражается тогда, когда разногласия с руководством существенны для финансовой отчетности и не достаточно сделать оговорку.
Если аудитор выражает мнение отличное от безоговорочно положительного, то в аудиторском заключении он должен четко описать причины и по возможности дать количественную характеристику их влияния. Обычно такая информация излагается в отдельной части, которая предшествует части, содержащей мнение аудитора.
Ограничение объема аудита может быть вызвано различными обстоятельствами. Оно может быть установлено аудируемым лицом или быть следствием объективных обстоятельств. Тогда аудитор должен провести альтернативные процедуры, которые позволят собрать достаточное количество аудиторских доказательств.
В отдельных случаях при формулировке своего мнения аудитор может выявить обстоятельства, на которые необходимо обратить внимание пользователей. Это может быть не соблюдением принципа непрерывности деятельности, а также факторы значительной неопределенности в деятельности организации, которые после прояснения могут оказать существенное влияние на достоверность финансовой отчетности. При этом эти обстоятельства не должны влиять на мнение аудитора относительно достоверности отчетности, а должны быть связаны с неуверенностью в оценки будущих событий [7, 81].
Часть выводов, не влияющих на мнение аудитора, обычно размещают после выражения мнения. Эти выводы содержат указания на то, что описанные факты не являются основанием для включения оговорки в аудиторское заключение.
1.5Специфика аудиторского контроля: отличие аудиторского контроля от иных видов экономического контроля
В Российской Федерации финансовый контроль осуществляется в виде государственного финансового контроля и аудиторской деятельности. Кроме того, на уровне местного самоуправления осуществляется муниципальный финансовый контроль.
Основные функции государственного финансового контроля включают: проверку правильности образования государственных средств, их сохранности и целевого использования; контроль правильности и эффективности использования кредитных ресурсов; осуществление обоснованности и правомерности действий кредитных учреждений в части использования средств организаций и физических лиц; контроль государственного внутреннего и внешнего долга.
При выявлении нарушений, за которые предусмотрена уголовная ответственность, органы государственного финансового контроля должны передать материалы ревизии или проверки в правоохранительные органы.
Правом назначения проверок соответствующими органами пользуются Президент РФ, Государственная Дума и Совет Федерации Федерального Собрания РФ, Главное контрольное управление Президента РФ, федеральные органы исполнительной власти, органы власти субъектов РФ, правоохранительные органы — суды, прокуратура, милиция, федеральные службы безопасности и налоговой полиции — в пределах их компетенции, руководители органов государственного финансового контроля.
Федеральные органы государственной власти, органы государственной власти субъектов Российской Федерации, государственные и унитарные организации должны осуществлять ведомственный контроль за законностью расходования государственных средств, поступивших в их распоряжение, полнотой и своевременностью исполнения обязательств перед бюджетом, бюджетами субъектов, внебюджетными фондами, в том числе по налогам и другим обязательным платежам, правильного ведения учета и др. [8, 53].
В отличии от государственного контроля аудит выполняет скорее роль советника, консультанта, помощника всех специалистов, занимающихся отработкой и использованием бухгалтерской информации. Аудитор не только оценивает достоверность финансовой отчетности предприятия, законность совершенных хозяйственных операций, но и помогать выявить допущенные ошибки, исправить их, а также рекомендует построение такой системы учета, которая позволит в дальнейшем максимально избегать ошибок [22, 149].
Аудит отличается и от судебно-бухгалтерской экспертизы. Отличие состоит в том, что аудит — независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется по решению судебных органов. Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется в ее процессуально-правовой форме, обеспечивающей получение источника доказательств, в применении экспертных знаний в области бухгалтерского учета в ходе исследования совершенных хозяйственных операций.
Аудит существует независимо от наличия или отсутствия уголовного или гражданского дела, в то время как судебно-бухгалтерская экспертиза не может существовать вне уголовного или арбитражного дела, поскольку представляет собой процессуально-правовую форму (правовую сторону данного вида экспертизы).
Аудитор может быть привлечен в качестве эксперта-бухгалтера при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Эксперт как самостоятельная процессуальная фигура, как квалифицированный специалист в области бухгалтерского учета и контроля самостоятельно определяет методы исследования, так как несет ответственность за обоснованность своих выводов. Уголовный кодекс Российской Федерации не предусматривает никаких ограничений для аудиторов-специалистов в выполнении функций эксперта-бухгалтера [19, 214].
Аудит непосредственно связан с проведением ревизии на предприятии. Но вместе с тем вследствие развития методов и форм экономического контроля между аудитом и ревизией существуют различия, в том числе по правовым признакам, практическим задачам, результатам работы и др.
Отличие аудита от ревизии можно представить следующим образом: направленность деятельности в аудите: 1) оценка хозяйственной жизни организации, выявление недостатков, а деятельность ревизии направлена на выявление и оценку недостатков для их искоренения. 2) аудит регулируется гражданским правом на основе договоров, ревизия - административным правом на основе законов, инструкций, приказов вышестоящих органов государства. 3)в аудите управленческие связи горизонтальные, добровольные, а при ревизии - вертикальные, в порядке назначения.
4)задачи аудита - способствовать укреплению платежеспособности, а задачами ревизии являются сохранение активов, профилактика злоупотреблений. 5)в аудите оплачивает услуги клиент или заказчик, а при ревизии платит государственный орган.
6) результаты аудиторской проверки: аудиторское заключение и рекомендации для клиента, результаты ревизии: акт ревизии, взыскания и указания [17, 134].
Рассмотрим отличие аудита от проверок государственной налоговой инспекции по определенным признакам:
— по цели проведения: аудитор делает заключение относительно достоверности проверенной информации, направленное на уменьшение риска клиента и пользователей публичной отчетности. Налоговый инспектор делает проверку полноты и своевременности начисления и уплаты налогов, выполняет фискальную функцию государства;
— по практический задачам: аудит направлен на выявление имеющихся нарушений и ошибок, указывает пути их устранения, тем самым помогает клиенту избежать штрафов за неуплату платежей, предотвращает ухудшение финансового состояния клиента. Налоговый инспектор свои усилия направляет на взыскание неуплаченных налогов, пени за их просрочку и наложение штрафов, чем значительно ухудшает финансовое состояние предприятия;
— по характеру отношений: аудитор действует на основании гражданского договора, отношения между аудитором (аудиторской фирмой) носят горизонтальный характер, базируются на независимости, доброжелательности, равноправии и подотчетности аудитора перед клиентом; налоговая проверка — это исполнительная деятельность; налоговый инспектор, выполняя волю государства, осуществляет проверку, при которой отношения между клиентом и инспектором характеризуются вертикальными связями, которым не присущи доброжелательность и равенство сторон в отношениях;