Учет и аудит финансовых активов (стр. 10 из 24)

Для осуществления учета финансовых инвестиций по методу участия в капитале инвестор должен иметь четкое представление о причинах и источниках изменения капитала объекта инвестирования. Информация об этом, на наш взгляд, может предоставляться инвестору в виде примечаний к финансовой отчетности дочернего предприятия или в специально разработанной форме внутренней отчетности, которую дочернее предприятие подает в материнскую компанию для учета результатов в его капитале.

Эта информация должна касаться таких составных капитала связанных лиц:

- финансовых результатов - на сумму увеличения (уменьшения) чистой прибыли (убытков) объекта инвестирования;

- нераспределенной прибыли - на сумму уменьшения других составных собственного капитала объекта инвестирования, если соответствующие статьи капитала инвестора не содержат достаточных сумм для осуществления корректировки;

- дополнительно вложенного капитала - если изменение величины собственного капитала объекта инвестирования возникло вследствие размещения (выкупа) акций (долей), что привело к увеличению или уменьшению эмиссионного дохода объекта инвестирования;

- прочего дополнительного капитала - на сумму увеличения (уменьшения) доли прочего дополнительного капитала (дооценки, уценки необоротных активов, безвозмездно полученного имущества и т. п.).

Не осуществляется корректировка капитала инвестора в случаях: а) начисления дивидендов объектом инвестирования; б) увеличения (уменьшения) резервного капитала. Это обусловлено тем, что указанные составные капитала предприятия создаются за счет чистой прибыли и уже учтены при ее отражении в составе доходов от участия в капитале.

Таким образом, сумма долгосрочных инвестиций увеличивается в дебете субсчета 141 "Инвестиции связанным сторонам по методу учета участия в капитале" при условиях:

- осуществления дополнительных финансовых инвестиций - кредит счетов денежных средств;

- увеличения доли инвестора в чистой прибыли объекта инвестирования - кредит счета 72 "Доход от участия в капитале";

- возникновения эмиссионного дохода в результате размещения (выкупа) акций объекта инвестирования - кредит субсчета 421 "Эмиссионный доход";

- дооценки необоротных активов объекта инвестирования - кредит субсчета 423 "Дооценка активов";

- безвозмездного получения активов объектом инвестирования - кредит субсчета 424 "Безвозмездно полученные необоротные активы";

- других факторов - кредит счетов 42 "Дополнительный капитал", 44 "Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)" и т. д.

Сумма инвестиций, которые учитываются по методу участия в капитале, уменьшается в кредите субсчета 141 при:

- возврате ранее осуществленных инвестиций -дебет счетов денежных средств;

- уменьшении доли инвестора вследствие полученных убытков объектом инвестирования - дебет счета 96 "Потери от участия в капитале";

- начислении дивидендов в соответствии с долей инвестора - дебет субсчета 373 "Расчеты по начисленным доходам";

- уменьшении эмиссионного дохода в результате продажи (выкупа) акций объектом инвестирования - дебет субсчета 421 "Эмиссионный доход";

- уценке необоротных активов объекта инвестирования - дебет субсчета 423 "Дооценка активов";

- уценке необоротных активов объекта инвестирования, если соответствующая статья капитала инвестора не содержит достаточных сумм для осуществления корректировки - дебет счета 44 "Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)";

- списании невозмещенных убытков - дебет счета 43 "Резервный капитал" или 44 "Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)" (при недостаточности соответствующего источника в собственном капитале инвестора);

- других неординарных событиях - дебет счетов 42 "Дополнительный капитал", 44 "Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)" и т.д.

Оценка инвестиций, которые содержатся до их погашения, в Балансе осуществляется по амортизированной себестоимости. При этом разница между себестоимостью приобретения и стоимостью погашения (номинальной стоимостью) амортизируется по методу эффективной ставки процента на протяжении периода с даты их приобретения до даты погашения.

Рассмотрим ситуацию, когда инвестиции были приобретены с дисконтом, т.е. по сумме, ниже номинальной стоимости этих инвестиций.

Другие финансовые инвестиции (за исключением тех, порядок оценки которых рассмотрен выше), отражаются на дату Баланса по справедливой стоимости. Для рыночных ценных бумаг справедливая стоимость определяется на основании курса, по которому они котируются на фондовой бирже. Увеличение (уменьшение) балансовой стоимости таких инвестиций отражаются в составе других доходов от обычной деятельности (других расходов) такими записями:

Д-т 143 «Инвестиции несвязанным сторонам» (352 «Прочие текущие финансовые инвестиции)

К-т 733 «Прочие доходы от финансовых операций»

или

Д-т 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций»

К-т 143 «Инвестиции несвязанным сторонам» (352 «Прочие текущие финансовые инвестиции).

Если справедливую стоимость финансовой инвестиции определить достоверно невозможно, то она оценивается на дату Баланса по фактической себестоимости за вычетом потерь вследствие уменьшения полезности. Такие потери в учете отражаются записью:

Д-т 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций»

К-т 143 «Инвестиции несвязанным сторонам» (352 «Прочие текущие финансовые инвестиции).

К годовой отчетности предприятие должно подготовить ряд примечаний, которые раскрывают его операции с финансовыми инвестициями. Прежде всего детализации подлежит балансовая стоимость инвестиций, которые отражены по статье Баланса «Долгосрочные финансовые инвестиции, которые учитываются по методу участия в капитале других предприятий». Также следует раскрыть оценку, которая была применена к финансовым инвестициям, включенным в состав статей Баланса «Прочие долгосрочные финансовые инвестиции» и «Текущие финансовые инвестиции»

Такая информация предоставляется предприятием в форме № 5 годового финансового отчета – раздел IУ «Финансовые инвестиции» (табл. 2.2, 2.3).

Таблица 2.2

IV. ФИНАНСОВЫЕ ИНВЕСТИЦИИ

(извлечение из формы № 5)

Наименование показателя	Код строки	За год	На конец года
			Долгосрочные	Текущие
1	2	3	4	5
А. Финансовые инвестиции по методу участия в капитале в: Ассоциированные предприятия
	350	12000	-
Дочерние предприятия	360	-	-
Совместную деятельность	370	-	-
Б. прочие финансовые инвестиции в:
Доли и паи в уставном капитале других предприятий	380	6000	-

Из строки 045 гр. А Баланса «Прочие долгосрочные финансовые инвестиции» отражены:

по себестоимости (421) 6000;

по справедливой стоимости (422) __ - __;

по амортизационной стоимости (423) __ - __.

Из строк 220 гр. Б Баланса «Текущие финансовые инвестиции» отражены:

по себестоимости (424) 1000;

по справедливой стоимости (425) __ - __;

по амортизационной стоимости (426) __ - __.

Таблица 2.3

V. ДОХОДЫ И РАСХОДЫ

(извлечение из формы № 5)

Наименование показателя	Код строки	Доходы	Расходы
1	2	3	4
Б. доходы и потери от участия в капитале по инвестициям в: Ассоциированные предприятия	500	2000	-
Дочерние предприятия	510	-	(1000)
Совместную деятельность	520	-	-

Продолжение табл. 2.3

В. Прочие финансовые доходы и расходы дивиденды	530	400
Проценты	540	-	-
Финансовая аренда активов	550	-	-
Прочие финансовые доходы и расходы	560	-	-
Г.Прочие доходы и расходы Реализация финансовых инвестиций	570	145	(258)
Реализация необоротных активов	580	-	-
Реализация имущественных комплексов	590	-	-
Неоперационная курсовая разница	600	-	-
Безвозмездно полученные активы	610	-	-
Списание необоротных активов	620	-	-
Прочие доходы и расходы	630	-	-

Рис. 2.4 Состав примечаний относительно совместной деятельности.

В примечаниях также должны быть раскрыты:

- основания для определения справедливой стоимости инвестиций (например, курс фондовой биржи, где котируются такие финансовые инвестиции, на дату Баланса);

- доходы и потери от изменений справедливой стоимости финансовых инвестиций за отчетный период, которые включены в соответствующие статьи Отчета о финансовых результатах;