Аудиторы того времени еще не имели профессионального статуса, хотя и были обязаны проводить проверку честно, со знанием дела, с надлежащим вниманием и уважением к интересам лица, которое их пригласило. Независимость аудитора достигалась с помощью его назначения «заказчиком» и запретом любых частных контактов между ним и лицом, которое проверялось.
В XVII — XIX вв., финансовые кризисы стали актуальной проблемой, аудит получил наибольшее развитие. Как следствие кризисов, увеличивалось количество обанкротившихся предприятий, которое повышало спрос на бухгалтеров-экспертов, которые защищали бы интересы населения.
Фактическая работа аудитора состояла в контроле за правильностью ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. Результатом серии промышленных революций в развитых странах Европы стало стремительное развитие акционерных обществ. Заинтересованные лица требовали достаточного для принятия решений объема информации, которая содержалась в годовых отчетах, и обязательного публичного оповещения этих отчетов и выводов аудиторов.
Первым документально зафиксированным случаем проведения независимого аудита спекулятив-ной деятельности акционерных обществ считается крах в 1720 г. «Южноморской Компании» в Ве-ликобритании. Это событие в истории известно как «Южно-морской пузырь». Когда выяснилось, что директорат компании не в состоянии ни выполнить взятые обязательства по уплате дивиден-дов, ни выкупить выпущенные в биржевое обращение акции, в дело вмешались государственные органы. Для независимой дополнительной проверки вспомогательных учетных записей компании был назначен бухгалтер Чарльз Снел.
В этот же период с целью предотвращения недобросовестных соглашений была введена практика государственного регулирования профессиональной деятельности учетных работников. Важным достижением стало признание на государственном уровне необходимости проведения независи-мого анализа счетов больших и малых предприятий. И опять первым в сфере законотворчества выступило правительство Великобритании. Так, в 1720 г. парламентом этой страны был принят «Акт о Мыльном пузыре», который запрещал корпоративную форму предпринимательской дея-тельности и единой возможной признавал партнерство. Лишь в 1825 г. акт был упразднен под давлением общественности.
С 1844 г. в Великобритании вышла серия законов о компаниях, в соответствии с которыми их руководители были обязаны один раз на протяжении года предоставлять акционерам подписан-ный ими балансовый отчет предприятия и приглашать независимого бухгалтера (аудитора) для проверки и подтверждения отчетности перед акционерами.
Опыт Англии в развитии аудита оказал большое влияние на другие страны Европы, и прежде всего на Германию, Францию, а также США. Аналогичные законы об обязательном независимом аудите были приняты соответственно в 1870, 1867 и 1887 гг.
Несмотря на такой прогресс в аудиторской практике, лишь во второй половине XIX в. профессио- нальный аудитор стал полноправным участником деловой жизни. Связано это было со строитель-ством железных дорог и возрастанием количества страховых компаний, банков и акционерных обществ. В конце XIX в. аудиторы уже посещали с выездными проверками разбросанные по всей стране транспортные агентства с целью оценки степени достоверности отчетности.
В конце XIX в. независимый аудит сформировался как самостоятельная сфера профессиональной практической деятельности. Так, изменения в спросе на аудиторские услуги в США в начале XX в. стали причиной коренных изменений целей аудита.
Дальнейшее развитие рыночных отношений требовало больших капитальных вложений, которое приводило к увеличению риска. Для обращения акций на фондовой бирже, получения займов от частных лиц и банковских кредитов стало общим правилом представлять заинтересованным лицам финансовую отчетность компании, проверенную на предмет ее точности и достоверности. Такие услуги в массовом порядке предоставляли независимые бухгалтеры (аудиторы).
В тот же период началось создание разнообразных организаций или союзов профессиональных бухгалтеров, которые требовали от правительств своих стран законодательного оформления своей деятельности.
До 1929 г. объектом аудиторской проверки были лишь результаты хозяйственной деятельности (прибыль или убыток) американских компаний. После Великой депрессии Комиссией по ценным бумагам и биржам США (SEC) были разработаны специальные требования относительно содержания и структуры аудиторского отчета. Данный документ должен был содержать дату, описывать все детали проведения работы, четко определять мнение аудитора относительно представленной отчетности, а также принципов и процедур бухгалтерского учета.
Эти требования привели к делению вывода аудитора на две части: первая содержала описание проведенной работы, вторая - выражение мнения аудитора.
На раннем этапе развития аудита не изучалась система внутреннего контроля. Приемы аудита в то время состояли преимущественно в детальной проверке каждой операции, ее отражения в бухгалтерских документах и отчетности, а тестирование или выборочная проверка как аудиторские процедуры не применялись. Такой аудит получил название подтверждающего.
Стадии развития аудита
Подтверждающая Проверка и подтверждение каждой финансово-хозяйственной операции
на основе учетных регистров, создаваемых аудитором .
Системно ориентированная Проверка с предварительной оценкой системы внутреннего контроля предприятия
Вероятностная Выборочная проверка«узких мест» с определенной степенью аудиторского риска
Период после Второй мировой войны (начиная с конца 1950-х гг.) сопровождался лишь несущее-ственными изменениями в целях и методах аудита. Основное внимание, как и раньше, отводилось определению достоверности финансовой отчетности, которая подлежала проверке. Большое коли-чество технических приемов и методов проведения аудита этого периода было создано непосред-ственно с целью выявления фактов вуалирования отчетности.
В специальной литературе не было однозначного мнения по вопросу ответственности аудитора за выявление фактов мошенничества в ходе аудиторской проверки. Преобладающее количество спе-циалистов сошлись на мысли, что выявление ошибок и нарушений все еще остается целью внеш-него аудита, но не главной.
Эта стадия аудита получила название системно-ориентированной. Практикующие аудиторы стали более внимательно изучать взаимоотношения между организаторами и исполнителями бизнеса своих клиентов, составляющими и использующими бухгалтерские документы.
В целях предупреждения ошибок они начали делать основной упор на повышение эффективности системы управления каждого клиента, и в первую очередь системы его внутрихозяйственного контроля. Если данный контроль у клиента имел определенные слабости и не способствовал устранению подавляющего числа ошибок и неточностей в учете, то аудиторы давали развернутые рекомендации клиенту по устранению указанных слабостей. Это, в свою очередь, отражалось на точности учета и достоверности отчетных данных.
Таким образом, системный подход стал своего рода гарантом качества аудита.
Начало 1970-х гг. и новые экономические кризисы оказались в сущности отправной точкой нового этапа в истории аудита-аудита, основанного на оценке риска (вероятностного).
В таком аудите использованы положительные стороны не только подтверждающего и системно-ориентированного аудита, но и аудита, преимущественно основанного на статистических либо нестатистических выборочных исследованиях.
О таком аудите писал известный американский специалист в области аудита Дж.Робертсон: «Аудит — это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска».
Риско ориентированный аудит явился частью всеобщего интереса к способам учета факторов неопределенности, влияющих на деятельность участников рыночных отношений. Термин «риск» в качестве количественной оценки такой неопределенности стал по существу синонимом предпринимательства. Аудит, как область предоставления специфических консалтинговых услуг, не мог остаться в стороне. Аудитор не только оценивает риски клиентов, связанные с его системами контроля и учета, но и собственную деятельность представляет как совокупность рисков — предпринимательского и чисто аудиторского.
Экономическая деятельность вышла за рамки государственных границ, все большее число компаний, сначала преимущественно американских, позднее японских и европейских, вели
свою деятельность по всему миру, а следовательно, принимали на себя риски, связанные не только с экономикой, но и с политикой и правовым обеспечением разных стран. Поэтому возникла необходимость унификации деятельности по разным направлениям, создания единых стандартов. На этой волне возникли международные организации, занимающиеся сближением стандартов производства, управления, учета и контроля разных стран.
Начало международной интеграции аудита было положено созданием в 1977 г. Международной федерации бухгалтеров (IFAC) со штаб-квартирой в Нью-Йорке, на которую, в частности, были возложены функции разработки Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, Международных стандартов аудита (МСА), бюллетеней по аудиту, положений о государственном и управленчес-ком учете, пособий по профессиональному образованию и аудиту государственных предприятий.
Следует отметить, что Международная федерация бухгалтеров не имеет права требовать от орга-низаций-членов приведения стандартов своих стран в соответствие с международными стандар-тами, равно как и применять к ним санкции. Эти факты свидетельствуют о добровольности выбора пути развития национальной системы аудита.
В ряде стран обязанностью аудитора является выражение мнения о соответствии финансовой от-четности организации законодательству страны (Германия, Франция, Италия, Россия), в других странах - о достоверности отчетности и ее соответствии профессиональным стандартам бухгал-терского учета (Канада, США, Япония), в третьих - о соответствии обоим критериям (Великобритания).