Дебет 51 Кредит 76 - поступили рубли за проданную валюту по рыночному курсу или по внутреннему курсу банка;
Дебет 57 (91, субсчет «Прочие расходы) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» (57) - отражена курсовая разница по счету 57 (в случае, если курс ЦБ РФ на дату зачисления средств на счет 57 отличается от курса ЦБ РФ на дату продажи валюты);
Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 51 - банком удержано комиссионное вознаграждение;
Дебет 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» (99) Кредит 99 (91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов») - получена прибыль (убыток) от продажи валюты.
2.3 Учет операций по покупке иностранной валюты
Организации-резиденты имеют право приобретать безналичную иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке только на определенные цели, а именно:
- для осуществления текущих валютных операций;
- для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала, без наличия разрешений (лицензий) ЦБ РФ;
- для осуществления платежей в погашение кредитов, полученных в иностранной валюте у уполномоченных банков, включая проценты за пользование указанными кредитами, а также сумм штрафных санкций за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств по возврату этих кредитов;
- для оплаты командировочных расходов своих сотрудников, направляемых в командировку за границу;
- для осуществления платежей на валютные счета за границей, открытые в соответствии с разрешениями ЦБ РФ (территориальных учреждений ЦБ РФ), для оплаты расходов на содержание представительств;
- для осуществления обязательных платежей в иностранной валюте, взимаемых государственными органами в соответствии с федеральными законами в иностранной валюте;
- для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала, при наличии разрешений (лицензий) ЦБ РФ;
- для выплаты комиссионного вознаграждения в пользу уполномоченного банка, выполняющего поручение на покупку, обратную продажу и/или перевод купленной иностранной валюты;
- для осуществления страховщиком (перестраховщиком) страховых выплат в иностранной валюте при условии представления в уполномоченный банк нотариально заверенной копии разрешения ЦБ РФ на осуществление расчетов в иностранной валюте по страхованию (перестрахованию), копии договора страхования (перестрахования), а также документов, удостоверяющих наступление страхового случая;
- для осуществления возврата страховых взносов в иностранной валюте при условии представления страховщиком (перестраховщиком) в уполномоченный банк нотариально заверенной копии разрешения ЦБ РФ на осуществление расчетов в иностранной валюте по страхованию (перестрахованию), копии договора страхования (перестрахования).
Приобретенная иностранная валюта должна использоваться исключительно на те цели, для которых она покупалась.
Операции по покупке валюты отражаются в бухгалтерском учете с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а при продаже – счета 57 «Переводы в пути».
Чтобы купить валюту для оплаты материальных ценностей, нужно перечислить банку определенную сумму в рублях. Перечисление денежных средств на покупку валюты отражается проводкой:
Дебет 76 Кредит 51 - перечислены средства для покупки валюты.
После того как банк приобретет безналичную иностранную валюту и зачислит ее на текущий валютный счет, делается проводка:
Дебет 52, субсчет «Текущий валютный счет» – Кредит 76 - зачислена на текущий валютный счет приобретенная банком валюта.
Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся в рублях и одновременно в валюте расчетов и платежей.[15]
Согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н, и п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н, доходы и расходы, возникающие при операциях по купле-продаже валюты, учитываются как прочие. За проведение операции по покупке валюты банк удерживает комиссионное вознаграждение, сумма которого в бухгалтерском учете включается в прочие расходы.
При этом делается проводка:
Дебет 76 Кредит 51 (52) - оплачена комиссия банка;
Дебет 91 – Кредит 76 - отнесено на прочие расходы комиссионное вознаграждение банка.
Купленную валюту учитывают по официальному курсу ЦБ РФ, который действует на дату поступления денег.
Банк может купить валюту по курсу, отличающемуся от курса ЦБ РФ. В этом случае сумма отклонения включается в состав прочих доходов или расходов:
Дебет 91 – Кредит 76 или Дебет 91 – Кредит 76 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом ЦБ РФ.
2.4. Учет курсовых разниц
В связи с изменением курса рубля по отношению к иностранным валютам между рублевыми эквивалентами активов и обязательств, оцениваемых в иностранной валюте на определенные отчетные даты, образуются курсовые разницы.
Курсовой разницей является разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства в иностранной валюте, исчисленная на разные даты, возникающая в связи с изменением курса ЦБ РФ. Это означает, что для возникновения курсовой разницы необходимо:
- наличие актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте;
- изменение рублевой оценки именно в результате изменения курса ЦБ на разные даты.
Основным нормативным документом, которым руководствуется бухгалтер при отражении в учете курсовых разниц, является ПБУ 3/2006. Его должны использовать в своей работе все юридические лица, кроме кредитных и бюджетных организаций.
Курсовые разницы бывают как положительные, так и отрицательные. Если курсовая разница увеличивает прибыль организации, то она положительная, если уменьшает прибыль, то она будет отрицательной.
Курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором они возникли. Это значит, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Положительные курсовые разницы указываются по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы», а отрицательные - по дебету счета 91/2 «Прочие расходы». В аналитическом учете курсовые разницы отражают отдельно от других видов доходов и расходов организации.
Курсовые разницы, которые связаны с формированием уставного (складочного) капитала, относятся на добавочный капитал. Поэтому их следует отражать не на счете 91, а на отдельном субсчете счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Причем курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, считается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов и рублевой оценкой вклада с учредительными документами.
После принятия к учету вклада в уставный капитал организации его пересчет при изменении курса иностранной валюты, в которой выражен вклад, по отношению к рублю не производится.
Положительные курсовые разницы образуются по активным счетам, если курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ по отношению к рублю на дату исполнения обязательства по оплате, вырос по сравнению с курсом принятия дебиторской задолженности к учету, а также при росте курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности по сравнению с датой последнего пересчета дебиторской задолженности.
По пассивным счетам положительные курсовые разницы исчисляются, когда курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ по отношению к рублю, снизился. Тогда сумма кредиторской задолженности в рублях на дату принятия к бухгалтерскому учету больше суммы, перечисляемой поставщику на дату оплаты, а сумма кредиторской задолженности в рублях на дату последнего пересчета в бухгалтерской отчетности ниже ее суммы на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.
Отрицательные курсовые разницы по активным счетам возникают при снижении курса валюты по отношению к рублю на дату совершения операции по погашению задолженности или дату составления бухгалтерской отчетности, а по пассивным – при ее росте.
Курсовые разницы не относятся к операциям с иностранной валютой. Поэтому их нельзя учитывать вместе с финансовыми результатами этих операций.
В бухгалтерской отчетности величина курсовых разниц, которая включена в состав внереализационных доходов и расходов, указывается отдельной строкой в разделе «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» Отчета о прибылях и убытках.
Данные приводятся как за отчетный период, так и за аналогичный период прошлого года. Отдельно в графах 3 и 5 в разделе «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» Отчета о прибылях и убытках. приводится сумма положительных курсовых разниц, которая увеличивает прибыль организации, и отдельно в графах 4 и 6 - сумма отрицательных курсовых разниц, уменьшающих прибыль организации.
Таблица 4
Корреспонденция счетов при отражении курсовых разниц по активам и обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте
| Название актива или обязательства | Отражение курсовой разницы (КР) в учете | |||
| Положительная КР | Отрицательная КР | |||
| Дебет | Кредит | Дебет | Кредит | |
| Наличная валюта | 50/4 | 91/1 | 91/2 | 50/4 |
| Денежные средства на валютных счетах в банке | 52 | 91/1 | 91/2 | 52 |
| Краткосрочные финансовые вложения | 58 | 91/1 | 91/2 | 58 |
| Расчеты с поставщиками и подрядчиками | 60 | 91/1 | 91/2 | 60 |
| Расчеты с покупателями и заказчиками | 62 | 91/1 | 91/2 | 62 |
| Расчеты по кредитам и займам | 66, 67 | 91/1 | 91/2 | 66, 67 |
| Расчеты с подотчетными лицами | 71 | 91/1 | 91/2 | 71 |
| Расчеты с учредителями | 75 | 83 | 83 | 75 |
| Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами | 76 | 91/1 | 91/2 | 76 |
Названия счетов в таблице 4: