Дебет 90, субсчет «Себестоимость продаж»
Кт 45, субсчет 2 «Экспортные товары по прямым поставкам».
Вместе с тем международные стандарты расчетов требуют считать моментом реализации дату отгрузки товара.
Отправив товар непосредственно в адрес иностранного покупателя, экспортер собирает документы для предъявления их к оплате. После оплаты покупателем предъявленных ему расчетных документов экспортная валютная выручка поступает в уполномоченный банк Российской Федерации и зачисляется на транзитный валютный счет экспортера, о чем банк не позднее следующего дня извещает своего клиента по форме с приложением выписки по транзитному валютному счету.
На основании полученного извещения и выписки банка в учете организации закрывается задолженность, числящаяся за иностранным покупателем:
Дт 52, субсчет «Транзитный валютный счет»
Кт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте»
- поступила на транзитный валютный счет продавца плата за поставленный товар.
По действующему законодательству экспортеры обязаны часть валютной выручки от экспорта товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности продавать па внутреннем валютном рынке Российской Федерации.
В соответствии с Инструкцией Центрального Банка Российской Федерации от 30 марта 2004 года № 111-И «Об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации» ставка обязательной продажи валютной выручки от экспорта товаров составляет в настоящее время 10%. Согласно Инструкции организации могут осуществлять с транзитного валютного счета и добровольную продажу валютной выручки сверх сумм, подлежащих обязательной продаже. Если организацией были оплачены накладные расходы в иностранной валюте с текущего валютного счета, то на сумму этих расходов уменьшается выручка для обязательной продажи валюты.
Продажа иностранной валюты может быть осуществлена уполномоченным банком в течение двух рабочих дней после получения от экспортера соответствующего распоряжения и зачисления суммы иностранной валюты, подлежащей обязательной продаже, на отдельный лицевой счет «Средства в иностранной валюте для обязательной продажи на внутреннем валютном рынке Российской Федерации». Поэтому для отражения операций по обязательной продаже иностранной валюты необходимо использовать счет 57 «Переводы в пути».
Нельзя не сказать о том, что, согласно ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», организации обязаны стоимость активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте, пересчитывать в рубли для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности. Указанный пересчет в рубли производиться по курсу Центрального Бака Российской Федерации, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. Согласно Приложению к данному Положению, датой совершения операции в иностранной валюте в нашем случае будет дата зачисления денежных средств на валютный счет или их списания с валютного счета организации в кредитной организации. В связи с постоянным изменением курса иностранной валюты возникает курсовая разница, которая принимается в бухгалтерском учете как внереализационный доход или внереализационный расход по счетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» соответственно. Приведем пример.
10 января 2004 г. на транзитный валютный счет организации «Альфа» была зачислена экспортная валютная выручка в сумме 10 000 долл. США. Курс Банка России на дату зачисления составлял 28,5 руб. за 1 долл. США.
16 января 2004 г. уполномоченный банк снял 10% поступившей экспортной валютной выручки с транзитного валютного счета организации «Альфа» и депонировал на специальном лицевом счете. Курс Банка России на дату депонирования составил 28,6 руб. за 1 долл. США.
18 января 2004 г. уполномоченный банк осуществил продажу части экспортной валютной выручки по биржевому курсу 28,65 руб. за 1 долл. США.
Размер комиссионного вознаграждения за осуществление операций по обязательной продаже части экспортной валютной выручки уполномоченный банк установил на уровне 1% от суммы продаваемой валюты (включая вознаграждение межбанковской валютной бирже).
В бухгалтерском учете организации «Альфа» будут сделаны следующие записи:
Дт 52-1 Кт 62, субсчет «Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте» - 285 000 руб. (10 000 * 28,5) - экспортная валютная выручка зачислена на транзитный валютный счет организации «Альфа»;
Дт 57 Кт 52-1 - 28 600 руб. (10 000 * 0,1 * 28,6) - сумма валюты, подлежащей обязательной продаже, депонирована на специальном лицевом счете уполномоченного банка;
Дт 52-2 Кт 52-1 – 257 850 руб. ((10 000 - 1000) * 28,65) - оставшаяся часть экспортной валютной выручки зачислена на текущий валютный счет организации;
Дт 51 Кт 57 – 28 650 руб. (1000 * 28,65) - рублевый эквивалент проданной части экспортной валютной выручки зачислен на расчетный счет организации.
На счете 52-1 вследствие повышения валютного курса возникла положительная курсовая разница, поэтому в бухгалтерском учете организации «Альфа» должна быть сделана запись:
Дт 57 Кт 91-1 - 1500 руб. (10 000 * (28,65 - 28,5)).
За проведение операций, связанных с обязательной продажей части экспортной валютной выручки, уполномоченный банк удерживает комиссионное вознаграждение, которое в соответствии с п.9 Инструкции N 7 не должно превышать 1,3% суммы продаваемой иностранной валюты, включая расходы по выплате комиссионного вознаграждения межбанковским валютным биржам.
Организация «Альфа» должна уплатить уполномоченному банку комиссионное вознаграждение в размере 286,5 руб. (0,01 * 28 650). В учете эта хозяйственная операция будет отражена следующим образом:
Дебет 91-2, Кредит 57 -716,25 руб.
1.2. Особенности бухгалтерского учета экспортных торговых операций по договору поручения, комиссии, агентирования, заключенному с российским посредником. Консигнационный договор, заключенный с иностранным посредником
Продавец экспортного товара для ведения успешной деятельности должен хорошо знать зарубежные рынки, цены на свой товар и условия торговли в каждой стране, а также требования покупателей к качеству товаров. Ему необходимо обладать разносторонней информацией о фирмах-покупателях, чтобы иметь правильное представление об их платежеспособности, надежности и добросовестности. Без таких знаний невозможно эффективно реализовать товар, и экспортеры, не имеющие достаточного опыта работы на внешнем рынке, зачастую вынуждены прибегать к услугам внешнеторговых посредников, располагающих необходимыми сведениями и опытом работы. Использование услуг посредников освобождает экспортера от многих проблем, связанных с реализацией товара.
Однако привлечение посредников имеет и свои минусы: оно мало способствует освоению рынка товара, накоплению опыта работы на внешнем рынке и снижает доход от экспорта. Поэтому экспортеру необходимо решать: воспользоваться услугами посредника или самому искать покупателя и заключить с ним прямой контракт.
В начальный период внешнеэкономической деятельности привлечение квалифицированных посредников целесообразно, так как это помогает избежать потерь, вызванных недостаточным знанием рынка. В дальнейшем, по мере накопления опыта работы, можно заключать прямые контракты, а посредников использовать для получения от них информационно-консультационных услуг.
Взаимоотношения экспортера и посредника зависят от вида заключенного между ними договора.
Российское законодательство предоставляет экспортеру и посреднику широкие возможности в выборе типа заключаемой сделки. Отношения между сторонами могут оформляться договором поручения, комиссии или агентирования, что в первую очередь определяет порядок ведения бухгалтерского учета экспортных операций.
Главные особенности посреднических сделок каждого типа представлены в таблице 2.
Таблица 2.
Основные особенности посреднической сделки
| База сравнения | Договор поручения | Договор комиссии | Агентский договор |
| Наименование экспортера | Доверитель | Комитент | Принципал |
| Наименование посредника | Поверенный | Комиссионер | Агент |
| Предмет договора | Юридические действия | Сделка (одна или несколько) | Юридические и фактические действия |
| Срок договора | Определенный или неопределенный | Определенный | Определенный или неопределенный |
| Возмездность договора | Возмездный, если иное не предусмотрено договором | Возмездный | Возмездный |
| Способ оформления полномочий посредника | Доверенность, договор | Договор | Договор |
| Участие посредника в расчетах с импортером | Участвует | Вопрос решается в договоре комиссии | Вопрос решается в агентском договоре |
| Ответственный по сделке перед импортером | Доверитель | Комиссионер | Агент или принципал |
| Ответственность посредника перед экспортером за действия импортера | Не возникает | Возникает при условии поручительства комиссионера перед комитентом | Вопрос решается в агентском договоре |
Согласно п.1 ст.971 ГК РФ по договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. При этом права и обязанности по сделке, совершенной поверенным, возникают непосредственно у доверителя.
Как правило, в качестве поверенных выступают коммерческие представители - лица, постоянно оказывающие экспортерам посреднические услуги.