· всех видов печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену, а также произведений кинематографии, ввозимых специализированными государственными организациями в целях осуществления международных некоммерческих обменов;
· товаров, произведенных в результате хозяйственной деятельности российских организаций на земельных участках, являющихся территорией иностранного государства с правом землепользования РФ на основании международного договора;
· технологического оборудования, комплектующих и запасных частей к нему, ввозимых на территорию России в качестве вклада в уставные (складочные) капиталы организаций;
· необработанных природных алмазов;
· товаров, которые предназначены для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, а также для личного пользования дипломатического и административно-технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними;
· валюты РФ и иностранной валюты, банкнот, являющихся законными средствами платежа (за исключением предназначенных для коллекционирования), а также ценных бумаг - акций, облигаций, сертификатов, векселей;
· продукции морского промысла, выловленной и (или) переработанной рыбопромышленными организациями РФ;
· судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов.
Нормы гл. 21 НК РФ в отношении внешнеторговых операций содержат несколько моментов, на которые необходимо обратить внимание.
При осуществлении внешнеторговых операций порядок и сроки уплаты НДС несколько отличаются от обычного порядка. Так как при ввозе товаров из-за границы данный налог выступает в качестве таможенного платежа, плательщик НДС должен руководствоваться нормами таможенного права и действовать в соответствии с Инструкцией о порядке применения таможенными органами Российской Федерации налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации, утвержденной Приказом ГТК России от 07.02.2001 N 131 (далее - Инструкция N 131).
Согласно п. 24 данной Инструкции при ввозе товаров на территорию России НДС уплачивается до (или одновременно) с принятием таможенной декларации.
Если таможенная декларация не была подана в срок, установленный Таможенным кодексом РФ, то сроки уплаты НДС исчисляются со дня истечения установленного срока подачи таможенной декларации.
Пунктом 1 ст. 129 ТК РФ установлено, что таможенная декларация на товары, ввозимые на таможенную территорию России, подается не позднее 15 дней со дня предъявления товаров таможенным органам в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.
В необходимых случаях по мотивированному письменному обращению декларанта таможенные органы могут продлить срок подачи таможенной декларации. Если окончание срока подачи таможенной декларации приходится на нерабочий день таможенного органа, днем окончания этого срока считается следующий за ним рабочий день таможенного органа.
Кроме того, если плательщик НДС на таможне не заплатил НДС в течение 15 дней с момента поступления товара на таможню, таможенные органы вправе начислить пени в соответствии со ст. 349 ТК РФ. По общему правилу пени начисляются за каждый календарный день просрочки уплаты НДС на таможне, начиная со дня, следующего за днем истечения срока уплаты, по день исполнения обязанности по уплате либо по день принятия решения о предоставлении отсрочки или рассрочки уплаты включительно. Пени начисляются в процентах, соответствующих 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ, от суммы неуплаченного налога. При этом применяется ставка рефинансирования, действующая в период просрочки.[5]
§2.Нормы бухгалтерского учёта и аудита внешнеторговых операций
В области аудита основу составляет Федеральный закон РФ от 21.11.1996 г. №129-Ф3 «О бухгалтерском учете» и Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности». ФЗ №129 устанавливает основные положения по ведению бухгалтерского учёта и по формированию и предоставлению отчётности. В части данной темы особенное внимание следует уделить на ст 11, посвященную оценке, п.2 этой статьи гласит « Бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату совершения операции.» ФЗ №307 содержит основные положения в области аудита, такие как права и обязанности аудиторской организации и аудитора, права и обязанности аудируемого лица, основные принципы проведения аудита. Из ведомственных актов Минфина РФ касаемо экспортно-импортных операций следует особенно выделить ПБУ 3/2006 «Учёт активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте». В данном ПБУ содержится определений и способ отнесения на расходы организации возникающих при экспортно-импортных операциях курсовых ризниц. В соответствии с данным ПБУ курсовые разницы это курсовая разница - разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату данного отчетного периода, и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на дату принятия его к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату предыдущего отчетного периода. Так же тесно касаются этой темы и необходимы для правильного учёта данного рода операции ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации», а так же приказ Минфина РФ №94н «об утверждении плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению». Так же бухгалтеру необходимо знать учётную политику организации, в которой он работает так, как она будет содержать специфические для данной организации требования к ведению учёта экспортно-импортных операций, а так же требования к документообороту.
Так же следует отметить стандарты аудиторской деятельности, которыми аудитору необходимо пользоваться для грамотного проведения аудита внешнеторговых операций правило (стандарт) N 1.Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, правило (стандарт) N 2.Документирование аудита, правило (стандарт) N 3.Планирование аудита, правило (стандарт) N 5. Аудиторские доказательства, правило (стандарт) N 14.Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита, правило (стандарт) N 15.Понимание деятельности аудируемого лица, правило (стандарт) N 20.Аналитические процедуры
На этапе предварительного планирования аудитору необходимо выявить внешние и внутренние факторы, способные повлиять на дальнейший процесс аудита экспортных операций. Причины возникновения внешних факторов обусловлены в основном большим количеством государственных органов, контролирующих экспортную деятельность. К внешним факторам, например, может относиться задержка налоговыми органами возмещения сумм НДС по экспортным операциям.
На втором этапе планирования внутреннего аудита экспортных операций необходимо составить общий план проведения аудиторской проверки. В данном документе необходимо указать планируемые виды работ по проведению аудита экспортных операций, период выполнения каждого вида работ и лиц, отвечающих за проведение конкретного этапа проверки.
Подготовка и составление программы аудита являются заключительным этапом планирования аудита экспортных операций. Согласно Правилу (Стандарту) N 3 "Планирование аудита" программа аудита представляет собой детальную расшифровку действий аудитора и аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа внутреннего аудита экспортных операций должна быть утверждена на уровне внутрифирменных стандартов.[6]
В ходе проведения проверки экспортных операций аудиторам необходимо строго придерживаться разработанной программы аудита.( этапы представлены в приложении№1)
Источниками аудита экспортных операций являются:[7]
· законодательные акты, регулирующие как правила учета, налогообложения и аудита в целом, так и внешнеторговых операций в частности. Это Федеральные законы "О бухгалтерском учете", "Об аудиторской деятельности", "О валютном регулировании и валютном контроле", Закон РФ "О таможенном тарифе", а также ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте", Правила (Стандарты) аудиторской деятельности;
· первичные документы, такие как счета-фактуры, накладные, товарные отчеты, авансовые отчеты, выписки банков и др.;
· учетные регистры, такие как ведомости учета товаров, ведомости учета отгруженной экспортной продукции, журналы-ордера, книги покупок и продаж, главная книга и др.;
· бухгалтерская и налоговая отчетность;
· внеучетные документы: внешнеэкономические контракты, грузовые и таможенные декларации, договоры с транспортными, экспедиторскими и посредническими организациями и др.
Данные, содержащиеся в документах одного этапа аудита, должны соответствовать друг другу.
На первом этапе проведения внутреннего аудита экспорта необходимо проверить учетную политику на предмет закрепления методов и приемов, определяющих особенности ведения учета экспортных операций на данном предприятии. Кроме того, необходимо изучить рабочий план счетов и выяснить глубину разделения аналитического учета производства и продажи экспортной продукции и продукции, реализуемой на внутреннем рынке.