История бухгалтерского учета и аудита (стр. 17 из 49)

Теория Росси. Джузеппе Росси (1845—1921) развивал математическую теорию бухгалтерского учета, в основу которой положено уравнение, выражающее имущественное состояние хозяйства:

А - П - К = О,

где А — актив;

П — пассив (обязательства); К — чистый капитал.

Это уравнение показывает, что имущественное состояние хозяйства формируется из положительных и отрицательных элементов, равных в совокупности друг другу. Уравнение может быть преобразовано в другое уравнение:

А = П + К.

Под влиянием деятельности хозяйства в составе этих элементов происходят положительные и отрицательные изменения:

— положительными являются состояние статей актива и увеличение этого состояния, а также уменьшение состояния

статей пассива;

— отрицательными считаются состояние статей пассива и увеличение этого состояния, а также уменьшение состояниястатей актива.

Задача счетоведения заключается в текущей регистрации всех этих положительных и отрицательных изменений и определении экономического значения всех элементов, выявляющихся в результате хозяйственной деятельности конкретного предприятия.

Экономическое значение указанных элементов устанавливается с помощью таблиц, называемых счетами. Эти таблицы, или счета, предназначены:

— для классификации положительных и отрицательных элементов хозяйства по их экономическому содержанию, т.е. присвоения каждому счету наименования;

— для символического обозначения, является данный элемент положительным или отрицательным, т.е. формой счета, символом которого является знак Т.

Символы имеют в математике большое значение, так как с их помощью природа того или иного элемента определяется его местом по отношению к данному символу. Для иллюстрации данного положения Росси приводит пример, когда выражение (a:b) обозначает, что «а» является делимым, a «b» делителем, а выражение (b : а) показывает, что уже «b» является делимым, а «а» делителем.

Точно такое же значение имеет и знак счета (Т), использование которого облегчает быстрое определение истинного значения элемента при одном лишь взгляде на данный счет: если элемент помещен на левую сторону этого знака, то это будет означать положительное изменение; помещение элемента на правую сторону будет означать отрицательное изменение имущественного состояния хозяйства.

При регистрации изменений в активе основное уравнение примет следующий вид:

(А + а - а) = П + К, или А + а = П + К + а.

При регистрации изменений в пассиве основное уравнение будет принимать такой вид:

А = (П - п + п) + К, или А + п = П + п + К.

Изменения в капитале тоже подвергаются счетной регистрации, подчиняющейся правилам, установленным для первых двух случаев хозяйственных операций.

Таким образом, Росси не пытается исследовать экономическую или юридическую природу ценностей либо отдельных частей хозяйства. Все правила записей по счетам сводятся лишь к обеспечению правильности математических уравнений, отдельные части которого автоматически показывают порядок записи по счетам тех или иных сумм. Однако привлечение математического аппарата дало Росси возможность создать шахматную форму счетоводства, позволяющую фиксировать факты хозяйственной жизни в матрицах, что создало широкие возможности для применения в целях анализа линейной алгебры.

Теория Кольманна. Работа Л. Кольманна была опубликована в 1904—1906 гг. Автор назвал свою теорию чисто материалистической хозяйственной теорией. Он рассматривает хозяйство как совокупность инвентарных ценностей и инвентарных долгов, иными словами, как имущественную массу, состоящую из «инвентарных активов» и «инвентарных пассивов». Вместо «олицетворения хозяина» Кольманн становится на место администратора хозяйства. С точки зрения администратора, капитал представляет собой математическое отношение, существующее между администратором и владельцем хозяйства и является отрицательной величиной (-). Отличие чисто материалистической теории от ранее рассмотренных хозяйственных теорий (М. Берлинер и др. ) состоит в разном понимании природы прибылей и убытков (табл. 4.10)

Таблица 4.10 – Отличия чисто материалистической теории от хозяйственных теорий

Хозяйственная теория	Чисто материалистическая теория
Прибыль – услуги хозяйства (владельца)	Возникновение отрицательного математического отношения администратора к владельцу хозяйства
Убыток – услуги третьих лиц. Части активного имущества (до списания за счет владельца хозяйства)	Исчезновение отрицательного математического отношения администратора к владельцу хозяйства

Подводя итог, необходимо отметить, что, несмотря на все попытки отмежеваться от представителей хозяйственной теории, все же чисто материалистическая теория находится с ними в тесном соседстве: вместо фиктивного одухотворения хозяйства представляется не менее фиктивное представление об администраторе, противопоставляемом владельцу хозяйства.

Теория Гюгли. Швейцарский автор материалистической теории Фриlрих Гюгли (1833 – 1902) утверждал что двойная бухгалтерия отличается от простой не применением способа двойной записи (так как объекты учета систематизируются и в простой бухгалтерии), а выявлением изменений капитала счетным путем. Чистый капитал представляет собой разницу между суммой имущества и обязательствами хозяйства. Для отражения хозяйственных операций в двойной бухгалтерии должно быть два ряда счетов: ряд счетов имущественных и ряд счетов чистого капитала. Ряд счетов имущественных состоит из счетов активных и пассивных, а ряд счетов чистого капитала отражает разницу между активом и пассивом. Между этими счетами существует различие в особенностях построения.

В активных и пассивных счетах дебетовая сторона имеет положительное значение и предназначается для записи активных статей, т.е. увеличивающих или улучшающих благосостояние предприятия, а кредитовая сторона имеет значение отрицательное и служит для регистрации пассивных статей, т.е. уменьшающих или ухудшающих благосостояние предприятия. В противоположность этому в счете чистого капитала дебетовая сторона имеет отрицательное значение и собирает записи пассивных статей, уменьшающих величину чистого капитала, а кредитовая сторона имеет значение положительное и предназначается для регистрации активных статей, увеличивающих сумму чистого капитала.

Отсюда следует, что каждая хозяйственная операция при увеличении части актива должна вызывать одновременное уменьшение другой части актива или увеличение чистого капитала, и наоборот, при уменьшении части актива одновременно должно иметь место или увеличение другой части актива, или же уменьшение чистого капитала. Таким образом, каждая операция одновременно вызывает две записи на противоположных сторонах двух разных счетов: по дебету одного и кредиту другого. Эту закономерность Гюгли поясняет алгебраическими уравнениями:

— активные и пассивные счета: Дебет — Кредит = Сальдо

(а +b) - (а + с) = s;

— счета чистого капитала: Кредит — Дебет = Сальдо

b — с = s,

где а — операции, не влияющие на величину чистого капитала;

b— операции, увеличивающие чистый капитал;

с — операции, уменьшающие чистый капитал;

s — результат операций, или чистый капитал. Отсюда становится ясным, что равенство сумм дебетовых и кредитовых оборотов по счетам является следствием объединения двух приведенных уравнений в одно общее:

Кредит = Дебет

(а + b) + с = (а + с) + b.

Равенство итогов дебетовых и кредитовых сумм вытекает, по мнению Гюгли, из следующих основных положений:

— чистый капитал представляет собой разницу между итогом актива и итогом пассива;

— для регистрации хозяйственных операций необходимо два ряда счетов: один ряд для регистрации имущества (активные и пассивные счета), второй ряд для учета изменений чистого капитала;

— в ряду имущественных счетов (положительное имущество, или ценности,— активные счета, отрицательное имущество, или долги,— пассивные счета) активные суммы заносятся в дебет, отрицательные суммы — в кредит;

— на счете чистого капитала активные суммы отражаются на кредите, пассивные — на дебете;

— чистый капитал и прибыль представляют собой положительные величины, а убытки — величины отрицательные.

Теория Рейша и Крейбига. Австрийские специалисты Рейш и Крейбиг, как и Гюгли, указывали, что задачами и предметом двойной бухгалтерии являются:

— учет отдельных частей имущества, их увеличений и уменьшений;

— учет чистого капитала и его изменений в результате прибылей и убытков.

Эти задачи решаются с помощью двух рядов счетов: счетов имущественных и счетов чистого капитала. Для каждого ряда счетов существуют прямо противоположные правила регистрации учитываемых изменений.

Рейш и Крейбиг пришли к выводу, что эта противоположность является существенным признаком двойной системы счетоводства и вытекает из необходимости так взаимно связать указанные два ряда счетов, чтобы результаты, выявляемые данными рядами, взаимно компенсировались, а не просто удваивались,слагались друг с другом.

Приведенное положение авторы поясняют следующими ал алгебраическими уравнениями (табл. 11).

Таблица 4.11. – Уравнения Рейша и Крейбига

Ряд имущественных счетов	Ряд счетов чистого капитала
Начальные уравнения
А – П = КВ течение отчетного периода актив изменяется на величину а, пассив – на величину п	В течение отчетного периода чистый капитал изменяется на величину прибылей + п и убытков - у
Заключительные уравнения
(А а) – (П п) = К1или упрощенная: А1-П1 = К1	К + (п-у) = К1
Принимая во внимание равенство величины К1 в обоих рядах, приведенные уравнения сливаются в основное уравнение двойной системы счетоводства:А1 – П1 = К + (п-у)
Ввиду того, что на счетах Главной книги на одних и тех же сторонах могут стоять лишь слагаемые величины (с одинаковым математическим знаком), основное уравнение можно преобразовать таким образом, чтобы на обеих его сторонах оказались исключительно величины со знаком «+». Техническое уравнение практического счетоведения выглядит следующим образом:А+у=П1 + К + п

Обозначения: