История бухгалтерского учета и аудита (стр. 18 из 49)

А – начальный актив;

А1 – заключительный актив (образующийся в результате приращений и уменьшений начального актива на величину

а вследствие хозяйственных операций в отчетном периоде);

П – начальный пассив;

П1 – заключительный пассив (образующийся в результате приращений начального пассива на величину прибылей «+п» и уменьшенный на убытки «-у»).

Последнее уравнение показывает, что на левую сторону (дебет) счетов относятся состояние и увеличение активного имущества и убытков, а на правую сторону (кредит) — состояние и увеличение пассивного имущества, чистого капитала и прибылей, причем итог дебетовых записей всегда равен итогу кредитовых записей во всей совокупности счетов.

Теория Пти.Французский автор Леон Пти, работа которого была опубликована в 1927 г., отмечает характерную особенность баланса, состоящую в том, что здесь капитал хозяйства помещается, в сущности, дважды: во-первых, в пассиве — в общей его сумме и, во-вторых, в активе — расчлененным по отдельным категориям ценностей. Отсюда, по мнению Л. Пти, следует, что в числе требований, предъявляемых к рациональной счетной теории, должно фигурировать не только требование об установлении общего правила, применимого во всех случаях счетных записей и способного поэтому служить надежным проводником через весьма сложный их лабиринт, но и требование о доказательстве правильности помещения статьи капитала в пассиве баланса.

Подвергая тщательному анализу основные положения, встречающиеся в счетных теориях различных авторов, Пти приходит к мнению, что без использования фиктивных представлений ни одна из них не в состоянии удовлетворить второму из требований, предъявленных к рациональной счетной теории. Приходя в результате этого обзора к известной формуле А — П = К и отмечая, что чистый капитал является не ценностью, а лишь разностью между активом и пассивом, Пти останавливается на счетном правиле, предложенном французом Л.Муто в следующей формулировке: положительная разность заносится в кредит счета, отрицательная — в дебет счета, причем подвергает это указание о занесении положительного чистого капитала в кредит счета проверке путем тщательного исследования как природы активных и пассивных имущественных счетов, так и порядка их функционирования.

Счетные величины как активного, так и пассивного имущества конструируются из целого ряда последовательных изменений только слагаемых и вычитаемых. Таким образом, изменения, из которых складывается та или иная счетная величина, могут быть лишь двоякого рода: или слагаемые, т.е. положительные, характеризуемые знаком « + », или вычитаемые, т.е. отрицательные, характеризуемые знаком « — ». Если для отметок всех этих изменений будет отведена особая таблица, то она, естественно, должна быть разделена на две стороны, на которых изменения положительные или отрицательные будут записываться отдельно друг от друга. Следовательно, выводя разность между итогами обеих этих сторон, можно определить счетную величину активного или же пассивного имущества на любой желаемый момент времени.

Такая таблица известна в счетоводстве под названием счета. Способ использования счета для записей можно установить _г принятием предварительного условия, например, такого: всякое положительное изменение будет записываться на левую сторону, или в дебет, всякое отрицательное изменение будет записываться на правую сторону, или в кредит.

Исследуя порядок функционирования активных и пассивных счетов, можно обнаружить, что положительными изменениями (дебет счета) будут поступления вещественных ценностей, прав требования, уменьшение долгов предприятия; а отрицательными изменениями (кредит счета) будут выдачи вещественных ценностей, уменьшение прав требования, увеличение долгов предприятия.

Отсюда можно вывести заключение, что положительными изменениями будут те, которые приводят к увеличению чистого капитала, а отрицательными изменениями будут все те, которые влекут за собой его уменьшение, соответственно приведенной ранее формуле: А — П = К. Таким образом, счетная регистрация изменений в активном и пассивном имуществе осуществляется согласно указанному предварительному условию записи на счетах.

Переходим теперь к регистрации торговых расходов и всякого рода прибылей и убытков. Следуя установленному правилу, убытки, как фактически уменьшающие величину чистого капитала и имеющие поэтому определенно отрицательное значение, пришлось бы записывать в кредит соответствующего счета, например счета прибылей и убытков. По тому же правилу прибыли, как действительно увеличивающие чистый капитал и имеющие поэтому, несомненно, положительное значение, необходимо было бы отмечать в дебете соответствующего счета, например того же счета прибылей и убытков. Между тем известно, что нормальный порядок регистрации требует отнесения убытков в дебет, а прибылей — в кредит счета прибылей и убытков. Значит, определенное ранее правило счетной регистрации не может быть применено для отражения на счетах прибылей «убытков. Отсюда можно заключить, что счет прибылей и убытков а также счет капитала обладают характером, противоположным характеру имущественных счетов, что вполне соответствует счетному правилу, предложенному Л. Муто и гласящему, что положительная разность, или чистый капитал, записывается rкредит соответствующего счета.

Если от рассуждений перейти к балансу (табл. 4.12) и допустить возможность разложения его на два простейших баланса, то получим структуру, приведенную в табл. 4.13.

Таблица 4.12. – Баланс

Актив	Пассив
Товары, деньги, дебиторы и прочие 500000Убытки 20000Баланс 520000	Кредиторы 200000Чистый капитал 250000Прибыли 700000Баланс 520000

Таблица 4.13. – Баланс с разложениями

Баланс А		Положительный чистый капитал
Актив Товары, наличные деньги, дебиторы и прочие 500000	Пассив Кредиторы 200000	Превышение актива над пассивом 300000	-
Баланс Б
Убытки 20000	Чистый капитал 250000 Прибыли 70000	Начальный чистый капитал изменения
Итого 20000	Итого 320000	300000

Следовательно, можно сказать, что баланс хозяйства, в сущности, распадается на две части:

1) баланс А, показывающий состояние активного и пассивного имущества на данный момент времени; эта часть баланса представляет собой статический разрез баланса хозяйства;

2) баланс Б, характеризующий как направление, так и величину изменений начального чистого капитала. Если баланс Б представить в более детальном виде, т.е. с указанием отдельных видов прибылей и убытков, то такой баланс даст сведения о причинах изменений в чистом капитале, равно как и об относительной значимости, удельном весе каждой из этих причин. Такая часть общего баланса представляет собой динамический разрез баланса хозяйства.

Из всего сказанного Пти заключает, что:

— характерным признаком двойной бухгалтерии является двойной учет чистого капитала, для чего используются два противоположных друг другу ряда счетов, регистрирующих изменения в чистом капитале противоположными способами;

— целью такого учета является необходимость показать состояние предприятия в двух разрезах (динамическом и статическом), но в единой и полной счетной таблице, отображающей таким образом одновременно как состояние, так и развитие данного предприятия.

Каждую из приведенных частей общего баланса можно охарактеризовать следующими уравнениями:

1) баланс А: А1 - П1 = К1;

2) баланс Б: К + (п - у) = К1.

Путем соединения обоих уравнений получаем основное уравнение теории двух рядов счетов:

А1 - П1 = К + (п - у).

Путем преобразования последнего уравнения получаем уже известное техническое уравнение практического счетоводства: А1 + у = К + П1 + п.

Таким образом, запись чистого капитала, долгов и прибылей на одной стороне, а убытков и активов на другой стороне баланса является результатом совершенно правомерных алгебраических действий слияния в единый баланс двух балансов, совершенно различных между собой по своей природе.

С точки зрения правил счетной регистрации все счета объединяются в две группы: группа А, или группа прямых счетов, и группа Б, или группа обратных счетов. Данные группы счетов конструируются по следующим схемам (рис. 4.4).