Для осуществления перевода срочной задолженности в просроченную необходима правильная организация аналитического учета по синтетическим счетам 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” и 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам” в разрезе субсчетов “Расчеты по срочной задолженности” и “Расчеты по просроченной задолженности”. На соответствующем субсчете счета 66 или 67 просроченная задолженность должна учитываться до полного ее погашения или до списания в качестве задолженности с истекшим сроком исковой давности. Согласно ст. 196 ГК РФ, общий срок исковой давности составляет три года. В то же время на основании ст. 197 ГК РФ для отдельных видов требований законом могут устанавливаться специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком.
Таблица 2- Бухгалтерские проводки перевода задолженности в просроченную.
| Проводка | Содержание хозяйственной операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 51 | 66, субсчет “Расчеты по срочной задолженности” | Отражено признание суммы задолженности по полученному краткосрочному кредиту в качестве срочной задолженности |
| 66, субсчет «Расчеты по срочной задолженности» | 66, субсчет «Расчеты по просроченной задолженности» | Отражен перевод срочной задолженности по предоставленному кредиту в просроченную задолженность |
В соответствии с ПБУ 15/01 необходимо отдельно вести учет основной суммы долга и затрат, связанных с полученными займами и кредитами. В связи с этим учет суммы основного долга можно организовать на отдельном субсчете, например 66-1 “Расчеты по основной сумме долга”, а учет процентов на субсчете 66-2 “Расчеты по начисленным процентам”. Согласно П.3 ПБУ15/01 основная сумма долга должна учитываться заемщиком в сумме фактически поступивших денежных средств или в стоимостной оценке других вещей, предусмотренной договором.
Задолженность по займу (кредиту) принимается к бухгалтерскому учету в момент фактической передачи денег или других вещей и отражается в качестве основной суммы долга в составе кредиторской задолженности заемщика.
В момент фактического получения займа (кредита) в бухгалтерском учете организации-заемщика должны быть сделаны следующие записи (таблица 3).
Таблица 3- Бухгалтерские проводки при получении кредита
| Проводка | Содержание хозяйственной операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 51, 52, 55... | 66 | Отражена кредиторская задолженность по краткосрочному кредиту; |
| 51, 52, 55... | 67 | Отражена кредиторская задолженность по долгосрочному кредиту. |
Полное или частичное погашение суммы кредита отражается в бухгалтерском учете заемщика как погашение (уменьшение) кредиторской задолженности по счетам 66 “Расчеты по краткосрочным кредитам и займам” и 67 “Расчеты по долгосрочным кредитам и займам”.
Во исполнение П. 4 ПБУ 15/01 в случае невыполнения (неполного выполнения) заимодавцем своих обязательств заемщик должен включить информацию о недополученных суммах в пояснительную записку к годовой бухгалтерской отчетности.
Для проведения экспортно-импортных операций, расчетов с иностранными партнерами или реализации проекта совместно с зарубежными производителями российские предприятия могут привлекать денежные средства не только в рублях, но и в иностранной валюте. Но при этом надо учитывать, что законодательство, регулирующее порядок проведения валютных операций, имеет ряд особенностей и устанавливает определенные ограничения.
Для получения валютного кредита от банка-резидента заемщику не требуется каких-либо специальных разрешений. При этом банк-кредитор должен иметь валютную лицензию, которая дает ему право на проведение валютных операций.
Средства, привлеченные в иностранной валюте по кредитному договору или договору займа, обычно и возвращаются в иностранной валюте.
Предоставление кредита в иностранной валюте юридическим и физическим лицам осуществляется только в безналичном порядке. Для этого в банке открывается текущий счет, по плану счетов 52 "Валютные счета". Синтетический учет: 52.1 «Валютные счета внутри страны», 52.2 «Валютные счета за рубежом»
Предоставление кредита производится путем перечисления иностранной валюты на транзитный валютный счет заемщика. С транзитного валютного счета заемщика денежные средства, предоставленные по кредитному договору, перечисляются на текущий валютный счет заемщика по его поручению.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета полученные кредиты и заемные средства отражаются на следующих счетах: 66 «Краткосрочные кредиты банков» и 67 «Долгосрочные кредиты банков»;
При получении средств по кредитному договору или договору займа в бухгалтерском учете предприятия делаются следующие проводки (таблица 4).
Таблица 4- Бухгалтерские проводки при получении кредита в иностранной валюте
| Проводка | Содержание хозяйственной операции | |
| Дебет | Кредит | |
| 52 субсчет "Транзитный валютный счет" | 66, 67 | Иностранная валюта поступила на транзитный валютный счет |
| 52 субсчет "Текущий валютный счет" | 52 субсчет "Транзитный валютный счет" | Поступившая иностранная валюта переведена на текущий валютный счет |
Согласно Приказу Минфина России от 27.11.06 №155н “О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету” (в ред. Приказа Минфина РФ от 23.01.08 №11н) из ПБУ 15/01 были исключены пункты 9, 21 и 22. Т.о задолженность по такому кредиту (а также начисленные проценты по нему) не нужно пересчитывать по курсу ЦБ России на дату фактического проведения операции. Суммовые разницы не включают в состав затрат по займам и кредитам.
Состав и порядок признания затрат по кредитам и займам
Согласно ПБУ 15/01, все затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, подразделяются на следующие группы:
- проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;
- проценты или дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;
- дополнительные затраты, произведенные в связи с получением заемных средств;
- курсовые и суммовые разницы, относимые на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах. Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в порядке, установленном договором займа и (или) кредитным договором.
При использовании заемных средств на приобретение материально-производственных запасов необходимо руководствоваться нормой п. 6 ПБУ 5/01, согласно которой проценты начисляются до принятия их на учет и включаются в фактические затраты на приобретение таких запасов.
При использовании заемных средств для финансирования приобретения и (или) строительства инвестиционного актива начисленные проценты по заемным средствам (до принятия основного средства на учет) капитализируются на счете 08 “Вложения во внеоборотные активы” согласно п. 8 ПБУ 6/01.
Пунктом 12 ПБУ 15/01 установлено, что затраты по полученным заемным средствам должны признаваться в качестве расходов в том периоде, в котором они произведены, т.е. текущими расходами. Затраты по полученным заемным средствам включаются в текущие расходы в сумме причитающихся платежей независимо от того, когда и в какой форме фактически производятся указанные платежи.
Основное правило признания затрат по полученным кредитам - затраты, включаемые в текущие расходы, признаются операционными расходами, учитываются по дебету счета 91 “Прочие доходы и расходы” и включаются в финансовый результат организации.
Из данного правила есть два исключения:
1) Связанное, прежде всего, с приобретением материально-производственных запасов.
Если заемные средства используются для предоплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов (задатков) в счет их оплаты, то расходы по их обслуживанию относятся заемщиком на увеличение дебиторской задолженности по предоплате (авансу) по дебету счета 60, субсчет “Авансы выданные”. При поступлении в организацию материально-производственных запасов, выполнении работ, оказании услуг их стоимость увеличивается на сумму начисленной дебиторской задолженности. В дальнейшем, уже после поступления ценностей, выполнения работ, оказания услуг, начисленные проценты за полученные кредиты и займы будут признаваться по основному правилу, т.е. включаться в состав операционных расходов, что также соответствует норме п. 11 ПБУ 10/99.
Следует отметить, что рассматриваемое исключение, предусмотренное пунктом 15 ПБУ 15/01, полностью согласуется с нормой п. 6 ПБУ 5/01 “Учет материально-производственных запасов”, в части начисленных (а не оплаченных) процентов по заемным средствам. Согласно последнему документу, к фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся в том числе начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит), а также начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов.