Для удобства составления и восприятия пояснительную записку можно разбить на разделы, например:
- сведения об организации;
- сведения об учетной политике;
- сведения об отчетности;
- расшифровка отдельных показателей отчетности;
- сведения о связанных сторонах;
- события после отчетной даты;
- условные факты хозяйственной деятельности;
- прочая информация.
Сведения об организации
В первую очередь в пояснительной записке необходимо раскрыть следующую информацию (п. 31 ПБУ 4/99):
- юридический адрес организации;
- основные виды деятельности;
- среднегодовую численность работающих за отчетный период или численность работающих на отчетную дату;
- состав (фамилии и должности) членов исполнительных и контрольных органов организации.
В данный раздел также включается информация о количестве акций, выпущенных акционерным обществом (АО) и полностью оплаченных, а также о неоплаченных или оплаченных частично. Кроме того, нужно указать данные о номинальной стоимости акций, находящихся в собственности АО, его дочерних и зависимых обществ (п. 27 ПБУ 4/99).
Указания требуют раскрывать в пояснительной записке краткую характеристику деятельности организации (обычных видов, текущей, инвестиционной и финансовой), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности и распределения чистой прибыли. Иными словами, соответствующую информацию, полезную для составления более полной и объективной картины финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности за отчетный период и изменений в ее финансовом положении.
Сведения об учетной политике
В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация объявляет изменения в своей учетной политике на следующий отчетный год (п. 4 ст. 13 Закона о бухгалтерском учете). Также в записке необходимо указать причины изменений, оценить их последствия в денежном выражении и дать указание на то, что скорректированы включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному.
Следует раскрыть и принятые при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. В частности, способы амортизации основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА), способы оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, способы признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг. В записке нужно сообщить и о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием.
Сведения об отчетности
Положение по бухгалтерскому учету 4/99 требует представить в составе пояснительной записки организации сведения о фактах несопоставимости данных бухгалтерской отчетности за период, предшествующий отчетному, с данными за отчетный период, о корректировках входящих остатков и причинах таких корректировок. Кроме того, в пояснительной записке отражается информация о существенных изменениях принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним вместе с указанием причин, вызвавших эти изменения.
Расшифровка отдельных показателей отчетности
Расшифровка отдельных показателей отчетности может включать в себя описания и числовые расшифровки, обязанность по раскрытию которых установлена различными положениями по бухгалтерскому учету. Например, в части доходов в отношении выручки, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, необходимо включить следующие данные (п. 19 ПБУ 9/99):
- общее количество организаций, с которыми заключаются такие договоры, с указанием компаний, на которые приходится основная часть такой выручки;
- доля выручки, полученная по этим договорам со связанными организациями;
- способ определения стоимости продукции (товаров), переданной организацией.
В части основных средств в данном разделе следует раскрыть информацию (п. 32 ПБУ 6/01):
- о способах оценки объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
- об изменениях стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);
- о принятых организацией сроках полезного использования объектов (по основным группам);
- об объектах, стоимость которых не погашается;
- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов;
- об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.
По нематериальным активам в пояснительной записке нужно отразить такую информацию (п. 40 ПБУ 14/2007):
- способы оценки активов, приобретенных не за денежные средства;
- принятые организацией сроки их полезного использования;
- изменения сроков полезного использования;
- изменения способов определения амортизации.
В части материально-производственных запасов (МПЗ) раскрывается информация (п. 27 ПБУ 5/01):
- о способах оценки МПЗ по их группам (видам);
- о последствиях изменений способов их оценки;
- о стоимости запасов, переданных в залог;
- о величине и движении резервов под снижение их стоимости.
По финансовым вложениям в пояснительной записке следует описать (п. 42 ПБУ 19/02):
- последствия изменений способов оценки финансовых вложений при их выбытии;
- разницу между текущей рыночной стоимостью на отчетную дату и предыдущей оценкой финансовых вложений, по которым определялась текущая рыночная стоимость;
- разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения, начисляемую в соответствии с правилами учета, - по долговым ценным бумагам, по которым не определялась текущая рыночная стоимость;
- стоимость и виды ценных бумаг и иных финансовых вложений, обремененных залогом;
- стоимость и виды выбывших ценных бумаг и иных финансовых вложений, переданных другим организациям или лицам (кроме продажи);
- данные о резерве под обесценение финансовых вложений с указанием вида финансовых вложений, величины резерва, созданного в отчетном году, величины резерва, признанного прочим доходом отчетного периода, а также сумм резерва, использованных в отчетном году;
- данные об оценке долговых ценных бумаг и предоставленных займов по дисконтированной стоимости, о величине их дисконтированной стоимости, о примененных способах дисконтирования.
В части курсовых разниц следует указать официальный курс иностранной валюты к рублю, установленный Банком России на отчетную дату (п. 22 ПБУ 3/2006). Если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов или обязательств, подлежащих оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то его раскрывают в бухгалтерской отчетности. Кроме того, отдельно отображается величина курсовых разниц, образовавшихся по операциям пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств, подлежащих оплате:
- в иностранной валюте;
- в рублях.
В части расчетов по налогу на прибыль организаций при наличии постоянных налоговых активов и обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств, корректирующих показатель условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, раскрываются следующие данные (п. 25 ПБУ 18/02):
- условный расход (доход) по налогу на прибыль;
- постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие за собой корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;
- постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;
- суммы постоянного налогового актива (обязательства), отложенного налогового актива и обязательства;
- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;
- суммы отложенного налогового актива и обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.
Если организация выполняет научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы собственными силами и (или) является по договору заказчиком указанных работ, то в соответствии с требованиями п. 16 ПБУ 17/02 в пояснительной записке отражается информация о сумме расходов:
- отнесенных в отчетном периоде на расходы по обычным видам деятельности и на прочие расходы по видам работ;
- по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам, не списанным на расходы по обычным видам деятельности и (или) на прочие расходы;
- по незаконченным научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам.
Сведения о связанных сторонах
С вступлением в силу ПБУ 11/2008 изменились правила раскрытия в отчетности информации об аффилированных лицах. Первым новшеством этого ПБУ явилось то, что раскрывать информацию о связанных сторонах теперь обязаны не только акционерные общества, но и все остальные коммерческие организации. При составлении отчетности за 2008 г. необходимо учитывать новые правила, которые требуют показывать следующую информацию по каждой связанной стороне (если в отчетном периоде организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, проводила операции со связанными сторонами):