Из проведенного нами исследования, анализа и обобщения изученного материала, на наш взгляд, затраты на качество продукции, работ, услуг в коммерческой организации представляют собой совокупность затрат, связанных с созданием, улучшением, поддержанием, развитием, управлением, контролем, анализом за качественными характеристиками, свойствами продукции, работ, услуг, сгруппированным по целевому и функциональному признаку в местах возникновения или центрах ответственности.
На основании проведенного исследования предлагаем дополнить классификацию затрат на качество до 23 признаков, что позволит детализировать, разграничивать и учитывать затраты на качество продукции, работ, услуг в системе существующего учета и предоставлять информацию в требуемом ракурсе (приложение 3).
В состав классификации предлагаем включить научно-технические затраты – это затраты коммерческой организации на содержание конструкторских подразделений и лабораторий, которые занимаются разработкой новых видов продукции, работ, услуг, совершенствованием выпускаемой продукции, улучшением и развитием отдельных качественных характеристик, свойств продукции, работ, услуг. Необходимость в существовании этих структурных подразделений и затрат на их функционирование связано с требованием времени. В настоящее время особенно остро стоят вопросы качества для всех коммерческих организаций, качество необходимо совершенствовать и развивать для того, чтобы завтра организация могла эффективно работать и конкурировать на рынке. Для определения эффективности работы структурных подразделений коммерческой организации необходимо вести бухгалтерский учет всех затрат и оценивать их эффективность, т.е. сопоставление расходов и прибыли, которую получит коммерческая организация, повысив качество выпускаемой продукции, работ, услуг.
Важную роль в процессе функционирования коммерческой организации играют затраты на управление качеством продукции, работ, услуг и включают в себя систему затрат, которые связаны с этим процессом, а именно: это базовые и дополнительные затраты, затраты на брак, транспортные, снабженческие, затраты на подразделения, контролирующие производство, на экономические службы и деятельность служб аппарата управления. Бухгалтерский учет предоставляет учетную информацию по перечисленным группам затрат, возникает дополнительная возможность контроля затрат, оценка их в динамике, определение наиболее расходных статей затрат, соотношение их с полученным качеством продукции, работ, услуг и финансовым результатом деятельности организации.
Процесс функционирования любой коммерческой организации основывается на использовании ресурсов в процессе производства продукции, работ, услуг. Эффективность управления основными производственными ресурсами позволит определить уровень затрат материальных, технических, трудовых, их влияние на качество выпускаемой продукции, работ, услуг. Чем более высокого качества используются материалы, сырье, полуфабрикаты, тем качественнее будет произведенная продукция, работы, услуги. Технология производства имеет также важное значение, ее необходимо постоянно совершенствовать, использовать современное оборудование, детали, комплектующие и все это эффективно использовать в процессе производства невозможно без трудовых ресурсов, т.е. без высококвалифицированного персонала, имеющего достаточный опыт подготовки, образования и опыта работы. Трудовыми ресурсами также необходимо управлять, бороться с текучестью кадров, процесс повышения квалификации проводить непрерывно. Рациональное использование и управление производственными ресурсами позволит коммерческой организации более эффективно их использовать и достигать более высоких уровней в области качества выпускаемой продукции, работ, услуг.
Необходимо отметить, что на выбор конкретных классификаций, реализуемых в системе бухгалтерского учета, оказывают влияние: отраслевая специфика коммерческой организации, осуществляемые ею стратегия и тактика. Классификации затрат на качество продукции, работ, услуг будут развиваться, усложняться в зависимости от требований руководящего звена, следовательно, система бухгалтерского учета должна развиваться в соответствии с этими требованиями.
1.3 Особенности бухгалтерского и налогового учета затрат на качество продукции, работ, услуг
Управление качеством продукции, работ, услуг невозможно без взаимодействия таких функций управления, как планирование, бухгалтерский учет, анализ, регулирование и контроль. Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации, передачи информации о хозяйственных процессах и деятельности коммерческой организации в целом и предоставляет информацию внешним и внутренним пользователям. Особую значимость для внутренних пользователей бухгалтерской информации имеет информация о состоянии затрат на качество продукции, работ, услуг. Владея этой информацией, руководители коммерческой организации могут вовремя реагировать на состояние качества продукции, работ, услуг через принятие необходимых управленческих решений.
В соответствии со стандартом ИСО 9004:2001 менеджмент качества становится менеджментом качества бизнеса [14]. Некоторые ученые отмечают, что менеджмент качества включает в себя общий менеджмент [111, 112]. При таком подходе в бухгалтерском учете формируются затраты, связанные с качеством управления различными бизнес-процессами, протекающими в организации.
Таким образом, можно вести речь об учете затрат на качество в широком и узком смысле слова. В узком смысле слова под данными затратами понимаются затраты, которые непосредственно либо опосредованно влияют на качество продукции, работ, услуг.
Бухгалтерский учет предоставляет полную развернутую информацию о всех затратах на качество продукции, работ, услуг коммерческой организации. Как уже отмечалось, данные затраты включают в себя затраты, непосредственно и опосредованно влияющие на качество продукции, работ, услуг, и в свою очередь подразделяются на капитальные и текущие.
Таким образом, затраты на качество продукции, работ, услуг можно разделить в коммерческой организации по экономическому содержанию на базовые (основные) затраты, которые непосредственно будут влиять на качество и дополнительные затраты, напрямую не связанные с выработкой качественной продукции, выполнением работ, оказанием услуг, но их осуществление в конечном итоге влияет на качество продукции, работ, услуг.
Исследуя существующий порядок отражения в бухгалтерском учете затрат на качество продукции, работ и услуг, нами проанализировано использование основных счетов бухгалтерского учета, на которых формируется информация о затратах на качество продукции, работ, услуг (приложение 4). Для того чтобы выстроить схему бухгалтерского учета затрат на качество продукции, работ, услуг в коммерческой организации, сначала рассмотрим опосредованные или дополнительные затраты, определим их состав, нормативно-правовую базу, применяемую при их формировании и порядок учета на счетах бухгалтерского учета.
При формировании общей схемы учета затрат на качество продукции, работ, услуг из данных затрат были выделены три группы: затраты на предупредительные мероприятия на качество продукции, работ, услуг, затраты на контроль и оценку, внутренние и внешние потери. Лишь последняя группа непосредственно влияет на качество продукции, работ, услуг и находит свое отражение в бухгалтерском учете на счете 28 «Брак в производстве» с последующим отнесением в дебет счетов 20, 23, 76, 73, 91, 96, 99. Сложность категории качества не позволяет четко установить взаимосвязь между конкретными затратами на качество продукции, работ, услуг и полученным результатом. Например, затраты, связанные с организацией контроля за качеством продукции, работ, услуг, повышением квалификации персонала, как правило, окупаются, что связано со снижением затрат, связанных с доработкой некачественной продукции. Однако представляется затруднительным определить, какая именно группа понесенных затрат кардинально повлияла на повышение качества продукции, работ, услуг. В предлагаемой нами схеме бухгалтерского учета затрат на качество про-дукции, работ, услуг в коммерческой организации первое место занимают затраты на предупредительные мероприятия по качеству. В них входят затраты на НИОКР, на резервно-гарантийное обслуживание, подготовку и переподготовку кадров, страхование сотрудников, рекламу, представительские расходы.
Можно согласиться с мнением таких ученых, как С.Д. Ильенкова, Н.Д. Ильенкова, В.С. Мхитарян, выделяющих в своих классификациях затрат на качество продукции, работ, услуг отдельно затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. НИОКР представляют собой научно-исследовательскую и опытно-конструкторскую деятельность, направленную на исследование новых направлений, применение новых знаний, для решения технологических, инженерных, экономических, практических задач и достижения конкретных целей, поставленных коммерческой организацией.
Затраты на НИОКР возникают в организации при разработке ею нового вида продукции, работ, услуг или усовершенствовании составных частей, свойств, характеристик выпускаемой продукции, работ, услуг. Работы по НИОКР могут выполнять специальные организации: научно-исследовательские центры, конструкторские бюро или коммерческая организация выполняют их самостоятельно, имея в своей организационно-производственной структуре специальные подразделения в виде конструкторских отделов, лабораторий. При этом при использовании хозяйственного способа информация о затратах на НИОКР более детализирована. Рассмотрим порядок учета затрат на НИОКР в аспекте формирования затрат на качество продукции, работ, услуг.