Другим важным моментом МСФО, не нашедшем отражения в российской практике, является концепция сохранения капитала, основным требованием которой является учет инфляционных процессов. В основе концепции сохранения капитала лежат две цели: защита интересов кредиторов и объективная оценка собственниками конечного финансового результата, т.е. той его части, на которую они могут претендовать (дивиденды). Капитал должен покрыть не только фактические затраты и обеспечение прибыли, но и их увеличение, вызванное инфляцией. Другими словами, организации необходимо наращение капитала, покрывающее не только фактические затраты и обеспечивающее требуемую прибыль, но и их относительное увеличение в виду инфляции и прочих факторов. МСФО для этих целей рекомендуют создавать резерв за счет чистой прибыли.
Большой теоретический и практический интерес вызывают учёт бартера. Согласно МСФО если товары или услуги обмениваются на другие однородные и аналогичные по стоимости товары или услуги, такая сделка не признается реализацией. Такая ситуация возникает, когда поставщики обмениваются товарами, перемещая их между различными регионами, с тем чтобы своевременно отреагировать на локальные изменения спроса. В тех случаях, когда происходит обмен разнородными товарами, например, грузовые автомобили обмениваются на стальной прокат, МСФО определяет такие сделки как сделки, приносящие доход. В российской системе учета бартерные операции всегда рассматриваются как реализация. Следовательно, при обмене товаров на аналогичные товары, такие сделки следует исключить из реализации, определяемой согласно международным стандартам.
Перечисленные несоответствия российских и международных стандартов можно продолжать достаточно долго. В частности существует различия в учете финансовой аренды (лизинга) и т. д (Приложение 2).
2.4 Формы бухгалтерской отчетности по МСФО и РСБУ.
До настоящего времени не утверждены стандарты, касающиеся учета отдельных активов и обязательств, например, инвестиций. Нет российского стандарта, регулирующего составление сводной отчетности и т.д.
При анализе расхождений МСФО и РСБУ можно также выделить различия по составу и содержанию форм отчетности.
В соответствии с российскими нормативными актами по бухгалтерскому учету полный комплект годовой бухгалтерской отчетности включает:
· бухгалтерский баланс,
· отчет о прибылях и убытках,
· приложение к бухгалтерской отчетности (отчет о движении денежных средств, отчет об изменении капитала, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о целевом использовании полученных средств),
· аудиторское заключение, пояснительную записку.
В соответствии с МСФО в комплект годовой финансовой отчетности включаются:
· Бухгалтерский баланс;
· Отчет о прибыли и убытках;
· Отчет об изменении в капитале;
· Отчет о движении денежных средств;
· Учетная политика и примечания к финансовой отчетности: заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности; информация о применяемой основе (основах) оценки и учетной политике; вспомогательная информация для статей, представленной в каждой форме финансовой отчетности в том порядке, в каком представлены каждая линейная статья и каждая форма финансовой отчетности; прочие раскрытия, в том числе: условные события, договорные обязательства и прочие финансовые раскрытия и раскрытия нефинансового характера.
Бухгалтерский баланс отражает финансовое положение компании, стоимость ее активов и обязательств, а также чистую стоимость компании (собственный капитал). На величины, представленные в балансе, оказывают влияние изменения рыночной стоимости активов и обязательств компании. Такие изменения могут существенно повлиять на размер собственного капитала компании.
Рентабельность компании оценивается главным образом на основе Отчета о прибылях и убытках. Показатель рентабельности служит основой для расчета будущего потенциального приращения активов и устойчивости компании в целом. Изменения рыночной стоимости активов компании могут сильно повлиять на отчет о прибылях и убытках. Такие изменения отражаются в Отчете о прибылях и убытках в форме прироста./уменьшения капитала и резервов.
Отчет о движении денежных средств показывает источники и направления использования денежных средств за период, связанные с финансовой, инвестиционной и основной деятельностью компании. По данному отчету инвестор может также судить о денежных доходах компании.
Начиная с 2000 г., формы бухгалтерской отчетности в российском учете носят рекомендательный характер, т.е. организации могут трансформировать рекомендованные Министерством финансов формы, с учетом требований ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и интересов пользователей отчетности. Но в российском учете традиционно используется только одна форма представления информации в бухгалтерском балансе - горизонтальная, которая является отражением балансового уравнения: активы = собственный капитал + привлеченные средства, и ПБУ 4/99, в отличие от МСФО 1 «Предоставление финансовой отчетности», не предусматривается альтернативная форма - вертикальная, основой которой является балансовой уравнение:
собственный капитал = активы - привлеченные средства.
Каждый из вышеперечисленных форматов направлен на удовлетворение интересов различных групп пользователей: первый формирует информацию, необходимую для органов управления организацией, второй - для собственника.
Согласно МСФО 1 статьи бухгалтерского баланса оцениваются по правилу наименьшего из двух показателей - первоначальной и рыночной стоимости. В российском учете стоимость некоторых активов в бухгалтерском балансе завышена за счет капитализации расходов периода и в связи с отсутствием оценочных резервов. На практике, при составлении отчётности российскими предприятиями по МСФО, резерв по сомнительным долгам и резерв на морально-устаревшие ТМЗ составляет очень значительный процент и существенно уменьшает показатели прибыли.
Тоже самое касается и отчета о прибылях и убытках, который согласно МСФО 1 может предоставляться в двух форматах: формат себестоимости и формат затрат, В ПБУ 4/99 рассматривается только один формат - формат себестоимости.
Международные стандарты учета предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, а в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований к составлению документации. Требование наличия надлежащей документации часто не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Различие в сроках учета операций, приводит к многочисленным расхождениям между МСФО и российской системой учета в отчете о прибылях и убытках.
Еще одним различием между новой российской формой отчета о финансовых результатах и отчетом о прибылях и убытках формата МСФО является классификация общехозяйственных расходов и амортизации. Несмотря на то, что в новой российской форме общехозяйственные расходы представлены отдельной строкой, в прошлом эти расходы включались в производственные расходы. Поэтому компаниям необходимо будет произвести изменения в структуре себестоимости реализованной продукции.
Кроме того, в отчете о прибылях и убытках должна быть отражена амортизация, в то время как в соответствии с российской классификацией расходов отражение амортизации не предусмотрено.
Также следует выделить некоторые различия в составе себестоимости реализованной продукции.
Затраты отчетного периода - В соответствии с МСФО коммерческие расходы и, в общем случае, общехозяйственные расходы (амортизация зданий управления, расходы на содержание аппарата управления, вспомогательных служб) не рассматриваются как непосредственно связанные с приобретением и производством товаров, и следовательно, не включаются в себестоимость производства. В соответствии с российской системой учета коммерческие расходы и общехозяйственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции. Поэтому, например, проводка по списанию общехозяйственных расходов на себестоимость продукции (дебет 20 – кредит 26) является не совсем корректной, и необходимо делать корректировочные записи.
Себестоимость производства и незавершенное производство - В соответствии с МСФО в производственную себестоимость входят расходы, непосредственно связанные с доставкой товаров покупателю, расходы по продаже продукции товарного вида, расходы по транспортировке приобретенных товаров, затраты на оплату труда и другие производственные расходы, понесенные в процессе обработки товаров до момента реализации. Помимо производственных затрат в себестоимость производства должны включаться все расходы по переработке, которые являются необходимыми для данной местности и в данных условиях. В стоимость приобретения входят импортные пошлины, стоимость транспортировки и доставки и любые другие непосредственно относящиеся к приобретению затраты, за исключением торговых скидок. К расходам по переработке относятся:
затраты, относимые к конкретным единицам производства, например, прямые затраты на оплату труда на основании метода начислений, прямые расходы по работам, переданным субподрядчикам;
производственные расходы, включая материалы, оцениваемые по чистой стоимости реализации;
другие общепроизводственные расходы, при наличии таковых, связанные с доставкой продукции и переработкой продукции.
В соответствии с российскими стандартами учета в себестоимость реализованной продукции включаются только расходы, учитываемые при налогообложении.