Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов ауднруемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.
По результатам аудиторской проверки оформляется заключение. Аудиторское заключение является официальным документом, предназначенным для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, содержащим выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Аудиторское заключение включает в себя:
а) наименование;
б) адресата;
в)следующие сведения об аудиторе:
организационно-правовая форма и наименование, место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
г)следующие сведения об аудируемом лице:
организационно-правовая форма и наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
д)вводную часть;
е)часть, описывающую объем аудита;
ж)часть, содержащую мнение аудитора;
з)дату аудиторского заключения;
и) подпись аудитора.
Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.
В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица. Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
На безе представленных в данной главе принципов и методов аудита далее рассмотрим основные процедуры аудиторской проверки основных средств.
Глава 2. Принципы формирования и основные процедуры
проверки основсных средств.
2.1. Основные законодательныеи нормативные документы, регулирующие объекты проверки.
Аудит основных средств осуществляется на базе следующих нормативных документов.
1.Гражданский кодекс РФ.
2.Налоговый кодекс РФ, чч. 1 и 2.
2.Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября
1996 г. с изменениями и дополнениями.
3.Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв. Приказом МФ РФ № 60н от 9 декабря 1998 г.).
4.Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»
ПБУ 6/01 (утв. Приказом МФ РФ № 26н от 30 марта 2001 г.).
5.Методические указания по бухгалтерскому учету основных
средств (утв. Приказом МФ РФ № ЗЗн от 20 июля 1998 г. с изменениями и дополнениями).
6.Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом МФ РФ от 13 июня 1995 г. №49).
7.Инструкция Госкомстата РФ от 24 сентября 1993 г. № 185
«О порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству» с изменениями и дополнениями.
8.Постановление Госкомстата СССР от 28 декабря 1989 г. № 241
«Об утверждении типовых форм учета основных средств» (в ред.
постановления Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а).
9.О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 1 января
2002 г. № 1).
2.2. Источники информации для проверки
Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе методов начисления амортизационных отчислений, ввода основных средств в эксплуатацию и др.
Необходимо отметить, что операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации. Основными источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки, служат:
• акт (накладная) приемки-передачи основных средств — ф. ОС-1;
• акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов — ф. ОС-3;
• акт на списание основных средств — ф. ОС-4;
• акт на списание автотранспортных средств — ф. ОС-4а;
• инвентарная карточка учета основных средств — ф. ОС-6;
• акт о приемке оборудования — ф. ОС-14;
• акт приемки-передачи оборудования в монтаж — ф. ОС-15;
• акт о выявленных дефектах оборудования — ф. ОС-16.
• журналы-ордера №№ 13, 10 и 10/1 — для ведения синтетического учета движения основных средств и их износа, а при использовании компьютерных информационных технологий — машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02;
• Главная книга;
• баланс (ф. № 1);
• отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);
• приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);
• другие документы, справки, расчеты и т.д.
2.3. План и программа аудиторской проверки учета основных средств
Основные направления аудита учета основных средств должны обеспечить:
• контроль за наличием и сохранностью основных средств;
• правильность отнесения предметов к основным средствам;
• правильность оценки основных средств в учете;
• правильность оформления и отражения в учете операций по
поступлению и выбытию основных средств;
• правильность начисления и отражения в учете амортизации и
ремонта основных средств;
• правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.
В соответствии с основными направлениями и задачами аудита основных средств можно выделить четыре направления проверки:
1)аудит наличия и сохранности основных средств;
2)аудит движения основных средств;
3)аудит правильности начисления амортизации;
4)проверка правильности налогообложения по основным средствам.
Аудиторская проверка учета основных средств проводится на основании общего плана и программы аудита основных средств.
Общий план проверки основных средств должен учитывать названные направления аудита данных участков.
2.4. Перечень аудиторских процедур
Для обоснованного выражения своего мнения о правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для того аудиторские доказательства. Собирая их, аудитор может применить несколько аудиторских процедур в соответствии с российским правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства». Так, при проверке учета основных средств и нематериальных активов используются следующие способы получения доказательств:
• проверка арифметических расчетов аудируемого субъекта (пересчет);
• инспектирование;
• наблюдение;
• подтверждение;
• аналитические процедуры.
Проверка арифметических расчетов используется для подтверждения достоверности расчетов сумм начисленной амортизации по основным средствам, налоговых расчетов, показателей отчетности и т.д.
Инспектирование представляет собой проверку записей и документов при проверке учета и отражения операций по расчетам по основным средствам.
Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами по учету операций с основными средствами.
Подтверждение применяется для установления фактической передачи и приема вкладов основных средств в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т.п.
Аналитические процедуры используются при сопоставлении наличия основных средств в различные периоды, данных отчета об их движении, оценке соотношений между разными статьями и формами отчетности и т.д.
Кроме того, аудитор должен присутствовать (или провести самостоятельно при необходимости) при проведении инвентаризации основных средств.
2.5. Сущность и технологии проверки учета основных средств
С основными средствами как объектом учета связаны многие проблемы современной российской экономики: недостаточная конкурентоспособность продукции в связи с чрезмерным физическим и моральным износом оборудования, незагрузка производственных мощностей, необоснованное дробление имущественных комплексов, низкие фондоотдача и инвестиционная активность, недостаточно реальная оценка активов, завышенная налоговая нагрузка при избыточном имуществе. Усиливается влияние учета основных средств как на финансовое состояние субъектов хозяйствования, так и на качество представляемой ими отчетности. Можно утверждать, что основные средства в настоящих условиях становятся для многих организаций весьма существенным объектом аудита.
Большой интерес представляет поиск нетрадиционных подходов к содержанию и технологии аудиторской проверки операций с основными средствами. В традиционных методиках отражается лишь процесс воспроизводства этих активов в организации. В качестве главных направлений нетрадиционного подхода к аудиту основных средств могут быть рассмотрены: