Производственные организации массового и серийного производства, как правило, используют нормативный метод учета готовой продукции, так как именно его использование позволяет правильно отразить в учете реализацию продукции и ее фактическую себестоимость. Если на предприятии принята система нормативного учета, то в этом случае обычно применяется счет 40 «Выпуск продукции».
С помощью этого счета учитывают отклонения между фактическими затратами на изготовление готовой продукции и ее нормативной себестоимостью.
Порядок учета такой: по дебету счета 40 «Выпуск продукции» отражают фактическую себестоимость произведенной продукции в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». По кредиту счета 40 «Выпуск продукции» отражают нормативную или плановую себестоимость готовой продукции в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция». На последнее число месяца сопоставляют дебетовые и кредитовые обороты по счету 40 «Выпуск продукции» и определяют отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной.
Экономия, то есть превышение нормативной над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции» и дебету счета 90 «Себестоимость продаж». Если выявлен перерасход, то есть превышение фактической себестоимости над нормативной, делается дополнительная запись по кредиту счета 40 «Выпуск продукции» и дебету счета 90 «Себестоимость продаж». Счет 40 «Выпуск продукции» закрывается ежемесячно и сальдо на конец месяца не имеет. Таким образом, выпущенная и реализованная в отчетном месяце продукция будет учтена по фактической себестоимости, а вот остаток продукции на складе будет учтен по нормативной.
Применяя счет 40 «Выпуск продукции», в балансе готовая продукция и товары отгруженные будут отражены не по фактической производственной себестоимости, а по нормативной или плановой. Суммы отклонений списываются на счет 90 «Себестоимость продаж» в полном объеме независимо от объема реализации продукции и таким образом влияют на величину доходов и расходов по обычным видам деятельности (пример 3)[3].
Применение такого способа учета готовой продукции не выгодно тем организациям, где отклонения имеют большой удельный вес фактической производственной себестоимости. Так как в этом случае могут возникать большие убытки от продаж.
Появляется необходимость отдельного учета отклонений фактической производственной себестоимости продукции от плановой или нормативной. Достоинство данного способа оценки готовой продукции заключается в обеспечении единства оценки в планировании и учете. Однако если плановая или нормативная себестоимость продукции изменяется часто, то усложняется переоценка остатков готовой продукции. Если же оценивать продукцию по среднегодовой себестоимости, то она не соответствует оценке в месячных и квартальных планах. Вариантом данного способа оценки готовой продукции является оценка по сокращенной плановой производственной себестоимости;
· по свободным отпускным ценам и тарифам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость;
Используется при выполнении единичных заказов и работ.
· по свободным рыночным ценам;
Применяется при учете товаров, реализуемых через розничную сеть.
При использовании всех перечисленных методов оценки готовой продукции, за исключением оценки по фактической производственной или сокращенной себестоимости, возникает необходимость исчисления отклонений товарного выпуска в учетных ценах от его фактической себестоимости. Это позволяет независимо от метода оценки в текущем учете определить фактическую себестоимость реализованной продукции, выпущенной в данном месяце, а также ее остатков на складах к концу месяца.
Расчет обычно производится по средневзвешенному проценту, исчисленному как отношение фактической себестоимости остатка продукции, выпущенной в данном месяце, к стоимости этого же объема продукции в учетных ценах.
Средневзвешенный коэффициент отношения фактической производственной себестоимости к стоимости продукции по учетным ценам вычисляется по формуле (1.2)
К св = (p1 х q1 + p2 х q2 +...pn х qn)/( p1 х q1 + p2 х q2 +...pn х qn) (1.2),
где p1 , p2 ,...pn – сумма остатка на складе и поступившей в течение месяца готовой продукции (по видам продукции);
q – фактическая производственная себестоимость остатка и каждой группы поступившей готовой продукции;
k – учетная цена единицы продукции.
С этой целью составляют расчет (табл. 1.4).
Умножая стоимости отгруженной продукции и стоимости её остатка на складе на конец месяца на исчисленный процент определяют, какая часть отклонений относиться на отгруженную и оставшуюся на складе продукцию:
(2 500 000 х 1 : 100 = 25 000; 2 500 000 + 25 000 = 2 525 000)
500 000 х 1 : 100 = 5 000; 500 000 + 5 000 = 505 000
Таблица 1.1 - Расчет фактической себестоимости отгруженной продукции
| № п/п | Показатель | По учетным ценам | По фактической себестоимости | Отклонение (+, - ) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 1 | Остаток готовой продукции на начало месяца | 300 000 | 306 000 | + 6 000 |
| 2 | Поступило из производства | 2 700 000 | 2 724 000 | + 24 000 |
| 3 | Итого | 3 000 000 | 3 030 000 | + 30 000 |
| 4 | Отношение отклонений фактической себестоимости от стоимости по твердым ценам, в %(гр.5, стр 3 : гр.3, стр 3) | Х | Х | 1,0 |
| 5 | Отгружено готовой продукции | 2 500 000 | 2 525 000 | + 25 000 |
| 6 | Остаток готовой продукции на конец месяца | 500 000 | 505 000 | + 5 000 |
Подобный расчет составляют и при использовании неполной производственной себестоимости. В этом расчете нет необходимости, если организация использует для учета выпуска счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
На практике, указанные в таблице 1.1 расчеты составляют по однородным группам товаров (примерно с одинаковой рентабельностью), что обеспечивает большую точность в расчетах отклонений.
В налоговом учете готовую продукцию учитывают только по фактической себестоимости.
Для целей налогообложения прибыли готовая продукция оценивается в соответствии с пунктом 2 статьи 319 Налогового кодекса РФ исходя из сумм произведенных прямых расходов. При этом в соответствии со статьей 318 Налогового кодекса РФ организация самостоятельно определяет состав прямых расходов, закрепляет их в учетной политике. Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного или налогового периода по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены. Учет же готовой продукции по нормативной себестоимости со списанием разницы между фактической и нормативной себестоимостью в налоговом учете не предусмотрен.
Как уже ранее отмечалось, учет наличия и движения готовой продукции осуществляется на активном счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется предприятиями отраслей материального производства. Готовые изделия, приобретаемые для комплектации или в качестве товаров для продажи, учитываются на счете 41 «Товары».
Бухгалтерский учет готовой продукции может осуществляться с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».
На счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Этот счет используется при необходимости.
По дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг.
По кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг.
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи». Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной записью.
Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет.
Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» корреспондирует со счетами:
| по дебету | по кредиту |
| 20 Основное производство23 Вспомогательные производства29 Обслуживающие производства и хозяйства 79 Внутрихозяйственные расчеты | 10 Материалы20 Основное производство21 Полуфабрикаты собственного производства23 Вспомогательные производства28 Брак в производстве43 Готовая продукция79 Внутрихозяйственные расчеты90 Продажи |
Если готовая продукция полностью используется на самом предприятии, то ее можно приходовать по дебету счета 10 «Материалы» или других аналогичных счетов с кредита счета 20 «Основное производство».
Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты по ним по мере продажи списываются со счетов учета затрат на производство на счет 90 «Себестоимость продаж».