Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке, стоимостные показатели в нём выражены в валюте Российской Федерации (руб.). Исправления не допускаются.
Аудиторская организация обязана представить аудиторское заключение только экономическому субъекту в согласованном количестве экземпляров и в обусловленные сторонами сроки. К аудиторскому заключению прилагается бухгалтерская отчетность экономического субъекта с пометкой аудитора (подпись, или специальный штамп аудиторской фирмы).В аудиторской организации (у аудитора) аудиторское заключение хранится обычно в специальном файле и представляет точный аналог документации, переданной заказчику.
Основным нормативным документом для составления аудиторского заключения по результатам обязательного аудита является федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности.«Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности», утвержденное постановлением Правительства РФот 7 октября 2004 г. N 532(в ред. Постановлений Правительства РФ от 19.11.2008 N 863,от 02.08.2010 N 586).Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется по итогам проведенного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Большая часть этих требований может быть использована для подготовки аудиторских заключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой (бухгалтерской) отчетностью.[2]
Аудиторское заключение является официальным документом о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с федеральным правилом (стандарт аудиторской деятельности «Существенность в аудите».
До принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» требования по составлению аудиторского заключения содержались во Временных правилах аудиторской деятельности и российском правиле (стандарте) «Порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».[3]
В соответствии с этими двумя документами аудиторское заключение состояло из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. Вводная и аналитическая части носили конфиденциальный характер, а итоговая часть носила публичный характер, в ней давалась оценка аудиторской фирмы соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчётность в Российской Федерации.
В соответствии с федеральным стандартом заключение представляет единый документ, который включает вводную и итоговую части дает оценку достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности. Что касается аналитической части (отчета аудитора), то она также составляется аудитором и представляется заказчику. Основанием ее составления служат российские правила (стандарты) «Письмен информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Прочая информация в документах, держащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» и др.
Основные положения по составлению отчета аудита содержатся в правиле (стандарте) «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита».
Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской организации экономическому субъекту, она должна включать:
· название данной части;
· наименование аудиторской организации, кому адресуется письменная информация;
· объект аудита;
· общие результаты верки состояния внутреннего контроля у экономического субъекта;
· общие результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчётности;
· общие результаты проверки соблюдения законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций.
Результаты проверки системы внутреннего контроля у экономического субъекта включают ответственность администрации экономического субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер рассмотрения состояния внутреннего контроля проведении аудита; общую оценку соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта; описание выявленных входе аудита существенных несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности экономического субъекта.
Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта отражают общую оценку соблюдения установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности; описание выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.
Результаты проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций отражают цель и характер рассмотрения соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству и нормативным актам; оценивают соответствие во всех существенных отношениях совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций законодательству; свидетельствуют о выявленных в ходе аудита существенных несоответствиях в свершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операциях законодательству; ответственность исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательства Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций. Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных операций может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работы аудиторов и аудиторов-ассистентов для этой цели целесообразно разработать внутрифирменный стандарт, где конкретизировать рассмотренные положения и привести примерную форму отчета аудиторской фирмы.
4. Факторы, влияющие на мнение аудитора в аудиторском заключении
В качестве обстоятельств, оказавших влияние на мнение аудиторской организации, могут рассматриваться выявленные в ходе аудита факты невыполнения руководством предприятия требований нормативных документов по бухгалтерскому учету и налогообложению. Если аудиторы пришли к выводу, что такие факты существенно повлияли на достоверность бухгалтерской отчетности, то они должны представить условно положительное иди отрицательное заключение. В случае, когда руководство и (или) персонал предприятия препятствуют аудиторам в получении достаточной информации о том, что факты невыполнения нормативных актов существенно исказили отчетность, они должны составить отрицательное заключение или отказаться от выражения своего мнения в аудиторском заключении.
Если аудиторы не могут установить факты нарушения требований действующего законодательства из-за ограничений, причиной которых были случайные обстоятельства, а не действия руководства и (или) сотрудников предприятия, то они могут выдать условно положительное заключение либо отказаться от выражения своего мнения в аудиторском заключении. В том случае, если персонал исправил все выявленные нарушения и внес необходимые корректировки в бухгалтерскую отчетность и в данные по налогообложению, аудиторская организация вправе дать положительное заключение.
5. Представление аудиторского заключения
Прилагаемая к аудиторскому заключению бухгалтерскаяотчетность должна быть составлена но установленной форме и в целях идентификации должна быть помечена подписью (штампом) аудиторской организации. Если в ходе аудита выявлены существенные искажения отчетности, то в прилагаемую к аудиторскому заключению отчетность предприятием должны быть внесены поправки, предложенные аудиторами. Если аудиторское заключение составляется после представления бухгалтерской отчетности пользователям (в инспекцию Министерства по налогам и сборам РФ, акционерам и др.), то итоговая часть заключения должна содержать перечень поправок, которые следует произвести в этой отчетности, чтобы они была признана достоверной. Соответствующие учетные записи должны быть сделаны предприятием в установленном порядке.
Аудиторская организация должна предоставить проверяемому предприятию в установленные в договоре на проведение аудиторской проверки сроки: