Центры ответственности – структурные категории расходов по их функциональному назначению при наличии ответственного лица за расходы, доходы и финансовые результаты функциональных (структурных) подразделений (цехов, переделов, отделов, служб и др.).
Центры прибыли (сегменты деятельности) представляют структурные категории управленческого учёта, создаваемые для принятия стратегических управленческих решений (по сокращению объёмов продаж, выпуска, перепрофилированию компании, проработке вопросов крупномасштабной совместной деятельности, выходу на другие рынки сбыта и др.).
Управленческий учёт по центрам ответственности и центрам прибыли (сегментной деятельности) организуется методом директ-костингах, который во Франции зачастую носит название «маржинальный учёт» [78].
Подтверждает наше мнение и утверждение И.А. Авровой, которая предлагает в качестве приложения к приказу по учётной политике организации необходимо разработать отдельный документ. Составленный документ должен называться «Положение о системе управленческой отчётности». Его рекомендуется хранить в специальной папке вместе с пустыми формами отчётов. Стандартизация повысит эффективность подготовки и предоставления отчётов, позволит сэкономить время, которое требуется менеджерам на ознакомление и осмысление предоставленной информации [13, с. 32].
Разработка пакета внутрифирменных стандартов – это кропотливая и в то же время творческая работа, предъявляющая высокие требования к разработчикам системы как в части знания теории и методологии учёта, так и понимания бизнеса компании и задач, которые намерен решать менеджмент компании при помощи внедряемой системы учёта.
Система управленческих отчётов может представлять собой практически самодостаточную систему управления.
При формировании стандартов управленческого учёта следует учитывать, что формирование данной системы и начало хозяйственной деятельности самой организации не всегда совпадают. В большинстве случаев наблюдается обратная ситуация – управленческий учёт внедряется в компаниях, достигших определённого уровня развития, с уже сложившейся организационной структурой, сформировавшимися внутренними и внешними связями, функционирующими бизнес-процессами и т.д. Перед руководством организации возникает вопрос: внедряя управленческий учёт, необходимо осуществить реорганизацию и реструктуризацию отдельных бизнес-процессов, сегментов организации или бизнеса в целом. Или наоборот – адаптировать разработанные стандарты к сложившимся в организации внутрихозяйственным связям? Для появления целостного и эффективного механизма необходимо провести работу в обоих направлениях.
Для создания на предприятии системы внутренней отчётности важно определить перечень информации, которая необходима менеджерам различных структурных звеньев, а также степень оперативности её предоставления. Для этого проводится специальное обследование системы управления предприятием, выявляются полномочия менеджеров различных уровней управления по принятию решений и их информационные потребности. В данном случае следует особое внимание уделить порядку внедрения управленческого учёта. И.Е. Глушко выделяет следующие этапы внедрения управленческого учёта [35]:
1. Определение структуры предприятия путём определения центров ответственности.
2. Разработка состава, содержания и форм управленческой отчётности.
3. Разработка классификаторов управленческого учёта.
4. Разработка методов управленческого учёта по видам затрат и составлении калькуляций себестоимости продукции.
5. Разработка управленческого плана счетов и перечня хозяйственных операций с приложением к каждой из них счётной формулы (корреспонденции счетов) и названия первичного документа.
6. Разработка внутренних положений и инструкций, регламентирующих ведение управленческого учёта на предприятии.
7. Проведение соответствующих организационных мероприятий, включая изменение штатного расписания и изменений должностных инструкций.
Однако непосредственно до того, как приступить к этапам внедрения управленческого учёта, необходимо чётко оценить его значимость для данного предприятия и предполагаемую эффективность от его внедрения. Почему предполагаемую? Потому что под эффективностью здесь понимается превышение выгоды от внедрения данной области учёта над затраченными ресурсами, т.е. расходами. Расходы же в свою очередь на этапе предварительной оценки эффективности от внедрения управленческого учёта не обладают достаточной определённостью и чёткостью, а следовательно, и результаты внедрения будут представляться несколько туманными. Здесь находит своё применение один из принципов бухгалтерского учёта, а именно принцип рациональности. В действительности по поводу вопроса «Внедрять или не внедрять управленческий учёт?» в большинстве литературы, как правило, отмечается, что стит сначала дать предварительную оценку тому, рационально ли это для конкретного предприятия, а как это сделать? В основном предлагается использовать логические способы, т.е. исходя из «собственных соображений» управляющего звена. Однако это усиливает влияние субъективного фактора на результаты принимаемого решения в данной области. Чтобы хоть как-то объективизировать процесс предварительной оценки эффекта от внедрения управленческого учёта, следует разработать некоторые рекомендации, которые способствовали бы принятию наиболее правильных решений в данной области. Учесть особенности каждого предприятия в данном случае практически невозможно, однако можно отметить некоторые общие черты, чтобы направить руководителей, принимающих решение, в нужное русло.
Таким образом, перед внедрением стандартов управленческого учёта в целом и управленческой отчётности в частности необходимо провести анализ деятельности организации. Данный подготовительный процесс может проходить в соответствии со следующим алгоритмом:
При составлении управленческой отчётности необходимо разработать свод правил для конкретного предприятия исходя из его организационной структуры и отрасли деятельности. При разработке нормативных документов управленческого учёта Компании приняты во внимание особенности её хозяйственной деятельности и организация управленческих процессов; а также требования: менеджмента к формированию информации, необходимой для управления; внутренних нормативных документов Компании, в частности, по планированию, контролю, бухгалтерскому учёту, анализу; нормативных актов Российской Федерации.
Система нормативного регулирования управленческого учёта включает в себя следующие документы:
1. Общий Стандарт (Положение) об управленческом учёте в Компании (в дальнейшем Стандарт УУ) устанавливает общие требования и определяет принципы построения системы управленческого учёта.
2. Отдельные Стандарты управленческого учёта, определяющие методические требования к ведению управленческого учёта по отдельным группам объектов, либо к выполнению определённых процедур управленческого учёта (документооборот и оборот данных, обработка данных, составление отчётности и др.). Стандарты управленческого учёта разрабатываются с учётом требований Общего Стандарта УУ.
3. Классификаторы объектов управленческого учёта, справочники признаков аналитики по классификационным группировкам. Классификаторы и справочники включены в Приложения к Стандартам управленческого учёта.
4. Инструкции ответственных исполнителей и пользователей учётной системы, регламентирующие выполнение ими конкретных операций при работе с учётной системой.
Нормативно-справочная документация должна включать справочники и классификаторы: классификатор основных средств; классификатор материалов; справочник номенклатуры (товаров/работ/услуг); справочник статей затрат/выплат; справочник доходов/поступлений; справочник центров ответственности; справочник контрагентов и т.д. Перечисленные справочники, как правило, уже составлены на предприятиях в целях бухгалтерского учёта.
Для справочника устанавливаются единые правила оформления его элементов, определяются признаки их группировки. Вся внутренняя документация компании, а также документация, поступающая извне, до принятия к учёту должна чётко классифицироваться в соответствии с разработанными справочниками. Отступления от этого правила недопустимы. Универсальным средством для идентификации элементов является кодировка. Рядовому операционисту нет необходимости разбираться в разветвлённой структуре справочников. Рациональнее это делать специально выделенному работнику, который идентифицирует операцию и проставляет на первичном документе её код. Для ведения справочников в автоматизированной системе каждому справочнику устанавливается владелец, который отвечает за соответствие элементов справочника установленной структуре, контролирует «чистоту» справочника. Как правило, права на корректировку, добавление новых элементов в справочник делегируются только его владельцу. Если процедуры по ведению справочников не определены, может возникнуть ситуация неправомерного увеличения элементов справочников, их задвоения. Возрастёт риск ошибочного удаления элементов справочников, с которыми связаны документы и операции.
Отчёты должны характеризоваться чёткой постановкой раскрываемых вопросов и задач, содержать описание метода анализа, определения новых терминов, количественные и качественные данные, необходимые для понимания отчёта, раскрывать все применённые допущения и их оценку, предоставлять пользователю свод результатов и выводы, а также описание факторов риска.