Если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг или договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости, то в бухгалтерской отчетности отражается только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием соответствующей информации в пояснительной записке[42].
Под разводнением прибыли понимается ее уменьшение (увеличение убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате возможного в будущем выпуска дополнительных обыкновенных акций без соответствующего увеличения активов общества, за исключением случаев размещения акций среди акционеров без оплаты[43].
При определении разводненной прибыли (убытка) на акцию значения базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используемые в отчетном периоде при расчете базовой прибыли на акцию, корректируются на соответствующие суммы возможного прироста в связи с конвертацией в обыкновенные акции всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества и исполнения договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости[44].
Корректировка осуществляется путем увеличения базовой прибыли и средневзвешенного количества акций, используемых при расчете базовой прибыли на акцию, на суммы возможного прироста соответственно базовой прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении в случае конвертации ценных бумаг и исполнения договоров, указанных выше.
Возможный прирост базовой прибыли и возможный прирост средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении рассчитывается:
· по каждому виду и выпуску конвертируемых ценных бумаг;
· по каждому договору или нескольким договорам, если в них предусмотрены одинаковые условия размещения обыкновенных акций.
Для расчета разводненной прибыли (убытка) на акцию необходимо выполнить следующие действия:
1. Определить на основании данных расчетов возможного прироста прибыли и возможного прироста средневзвешенного количества акций в обращении отношение возможного прироста прибыли к возможному приросту средневзвешенного количества для каждого вида и выпуска конвертируемых ценных бумаг и договоров купли-продажи обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости (величину возможного прироста прибыли на дополнительную акцию)[45].
2. Расположить полученные значения возможного прироста прибыли на дополнительную акцию в порядке возрастания: от наименьшей величины до наибольшей[46].
3. В соответствии с получившейся последовательностью увеличить базовую прибыль (числитель) на величину возможного прироста прибыли, а средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении (знаменатель), - на величину возможного прироста средневзвешенного количества акций[47].
Это означает, что сначала необходимо увеличить базовую прибыль на возможный прирост прибыли по тому виду (выпуску) конвертируемых ценных бумаг (заключенному договору), возможный прирост прибыли на дополнительную акцию по которому минимален. Затем к полученному значению следует прибавить возможный прирост прибыли по следующему в соответствии с последовательностью виду (выпуску) конвертируемых ценных бумаг (заключенному договору), и т.д.
Аналогичным образом следует увеличивать средневзвешенное количество акций, находящихся в обращении.
4. Рассчитать на основе полученной последовательности значений числителя и знаменателя последовательность показателей разводненной прибыли (убытка) на акцию.
5. Провести анализ значений, полученных в результате расчетов [48].
6. Увеличить значения числителя и знаменателя в расчете базовой прибыли на акцию на суммы возможного прироста прибыли и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении по конвертируемым ценным бумагам и договорам купли-продажи обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости, имеющим разводняющий эффект[49].
7. Отразить полученный результат в бухгалтерской отчетности акционерного общества. Именно он является показателем максимально возможной степени разводнения прибыли на акцию.
3. ПОСТРОЕНИЕ ОТЧЕТА О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ В МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТАХ
В отчете о прибылях и убытках в соответствии с международными стандартами должны быть представлены следующие статьи:
1. выручка;
2. результаты операционной деятельности;
3. затраты по финансированию;
4. доля прибылей и убытков ассоциированных организаций и совместной деятельности, учитываемых по методу участия;
5. налоговые расходы;
6. прибыль или убыток от обычной деятельности;
7. результаты чрезвычайных обстоятельств;
8. доля меньшинства;
9. чистая прибыль или убыток за период.
В отчете о прибылях и убытках и в примечаниях к нему необходимо давать аналитическую характеристику доходов и расходов. Стандарт рекомендует два подхода к классификации затрат:
1. метод характера затрат (классификация по элементам затрат);
2. метод функций затрат или метод себестоимости продаж (реализации).
Соответственно возникает два формата представления отчетности. Первый формат основан на раскрытии затрат на производство по так называемым элементам затрат, второй – на себестоимости продукции. Оба формата позволяют получить совершенно идентичный результат, но по-разному раскрывают данные о
формировании финансовых результатов.
Исчисление операционной прибыли по формату затрат. Первым
пунктом любого отчета о прибылях и убытках является оборот по продажам. В него входят статьи:
1. Доходы от продажи, проката и сдачи в аренду при обычной хозяйственной деятельности:
· готовой продукции и товаров;
· ненужного сырья, вспомогательных и иных материалов, лома,
· отходов, полуфабрикатов и побочных продуктов;
· доходы от услуг, оказанных предприятием, страховые возмещения за реализованные товары.
Доходы уменьшаются на сумму налогов с оборота и других включаемых в цену товаров, а также на стоимость возвратов от покупателей.
2. Прочие виды доходов от хозяйственной деятельности: поступления от прочей продажи, не типичной для предприятия:
· доходы от выбывающего основного капитала, от продажи ценных бумаг;
· возмещение издержек, убытков;
· страховые возмещения, если речь не идет о проданных товарах;
· курсовые прибыли от валюты и валютных операций;
· доходы от денежной помощи.
3. Стоимость сырья и материалов: расходы на сырье, производственные и вспомогательные материалы, топливо и энергетические материалы, чистящие и смазочные средства, лабораторные и конторские материалы, запасные части и строительные материалы. Расходы на промышленные работы и услуги со стороны, на приобретение электрической, тепловой и иной энергии, обработку сырья на давальческих условиях и т.п.
4. Изменения в запасах готовых изделий и незавершенного производства. Вычисляются в виде разности в остатках на начало и конец отчетного периода. В расчет принимаются со знаком «плюс», если стоимость остатков уменьшается, или со знаком «минус» при увеличении стоимости остатков.
5. Расходы на оплату персонала: заработная плата и оклады, все виды вознаграждений за выполненную работу, включая премиальные, комиссионные, сверхурочные и т.п.; различные денежные компенсации.
Расходы на социальное обеспечение, установленные законом обязательные взносы. Расходы на пенсионное и медицинское обеспечение, обязательные взносы в пенсионный фонд и т.п.
6. Амортизационные отчисления и другие суммы, списываемые в погашение стоимости материальных и нематериальных долгосрочно эксплуатируемых активов.
7. Прочие эксплуатационные затраты: расходы на рекламу, фрахт, командировочные, комиссионные, почтово-телеграфные, телефон и другие виды связи; внутренние административно-управленческие расходы, различные списания, лицензионные платежи, аудиторские услуги и т.п.
Операционный результат от продаж получают путем сложения всех доходов по статьям 1–2 и вычитания из полученной суммы всех расходов по статьям 3–7.
Исчисление операционной прибыли по формату себестоимости.
1. Оборот по продажам включает доходы от реализации товаров и услуг обычной хозяйственной деятельности, ненужных материальных запасов, собственных полуфабрикатов, другие доходы. Изменения в стоимости запасов продукции и незавершенного производства не учитываются.
2. Себестоимость проданной продукции, товаров, услуг: производственная себестоимость продукции и сданных услуг независимо от периода, к которому относятся издержки; производственные накладные расходы и другие затраты, относящиеся к производственной сфере, - исследования и разработки новой продукции, гарантии, ответственность за качество; стоимость покупных товаров, проценты и налоги, включаемые в себестоимость.
3. Валовой операционный результат от продажи (ст. 1 - ст. 2).
4. Коммерческие расходы: все расходы, связанные с продажей, учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся.
В коммерческие расходы входят расходы отделов сбыта, рекламы, маркетинга, агентской сети, расходы на расширение сбыта и др.
5. Управленческие расходы за отчетный период.
6. Операционный финансовый результат от реализации: (ст. 3 - ст. 4 - ст. 5) = ст. 6.