- отклонения, связанные с несоответствием параметров обрабатываемых материалов;
- отклонения в результате неправильного планирования труда;
- отклонения, обусловленные качеством рабочей силы.
3.3. Отклонения переменных накладных расходов по смете.
Отклонение переменных накладных расходов по затратам равно разности между сметными скорректированными переменными накладными расходами (СПНР) для фактического времени труда основных производственных рабочих и фактическими переменными накладными расходами (ФПНР):
| (СПНР – ФПНР) |
35645,5 * 4,8 – 218350,8 = - 47 252,4 (ден.ед.)
Чтобы сопоставить фактические накладные расходы со сметными, необходимо скорректировать смету. Так как предполагается, что переменные накладные расходы будут изменяться в зависимости от времени труда основных производственных рабочих (вводимые ресурсы), смету корректируют на такой основе. Фактические переменные накладные расходы составляют 160191 ден.ед. в результате 35645,5 ч. труда. Для этого уровня производства переменные накладные расходы должны быть осуществлены в сумме 35645,5 * 4,8 = 161328 ден.ед.
Расходы были на 47252,4 ден.ед. больше, чем предполагалось, результатом чего явилось неблагоприятное отклонение.
Отклонения переменных накладных расходов по затратам само по себе недостаточно информативно. Любой анализ величины этого отклонения требует сравнения фактических издержек по каждой отдельной статье переменных накладных расходов со сметными.
3.4. Отклонения переменных накладных расходов по эффективности.
Отклонения переменных накладных расходов по эффективности есть разница между выпуском продукции в нормо-часах (НЧ) и фактическим временем труда (ФЧ) за рассматриваемый период, умноженная на нормативную ставку переменных накладных расходов (НС):
| (НЧ – ФЧ) * НС |
(45489,76 – 35645,5) *4,8 = 47252,45 (ден.ед.)
Переменные расходы меняются в зависимости от времени труда. Это отклонение идентично отклонению по производительности труда. Следовательно, причины отклонения те же самые, что и описанные ранее.
3.5. Отклонение постоянных накладных расходов по смете.
Отклонение по постоянным накладным расходам представляет собой разницу между сметными (СПР) и фактическими постоянными накладными расходами (ФПР):
| СПР - ФПР |
225000 – 226090 = 1090 (ден.ед.)
Анализ этого отклонения требует сравнения фактических затрат по каждой статье постоянных накладных расходов со сметными.
3.6. Отклонение по объему производства.
Отклонение по объему есть разница между фактическим (ФП) и сметным выпусками продукции (СП) в нормо-часах за рассматриваемый период, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов (НС):
| (СП – ФП) * НС |
(41375 – 45489,76) * 5,4 = 22220 (ден.ед.)
Отклонения по объему свидетельствуют о том, что постоянные накладные расходы не меняются в зависимости от объема производства в течение короткого периода. Всякий раз, когда фактический выпуск продукции больше или меньше сметного, постоянные накладные расходы, распределенные на продукцию, будут отличны от сметных расходов.
3.7. Отклонение объема производства по эффективности
Отклонение объема производства по эффективности есть разность между выходом продукции в нормо-часах (НЧ) и фактическим временем труда в часах (ФЧ) за рассматриваемый период, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладных расходов (НС):
| (НЧ – ФЧ) * НС |
(45489,76 – 35645,5) * 5,4 = 53159 (ден.ед.)
3.8. Отклонение объема производства по мощностям
Отклонения объема по мощностям есть разность между фактическим (ФЧ) и сметным временем труда в часах (СЧ) в рассматриваемый период, умноженная на нормативную ставку распределения постоянных накладныхрасходов (НС):
| (СП – ФЧ) * НС |
(41375 – 35645,5) * 5,4 = 30939,3 (ден.ед.)
Это отклонение свидетельствует о второй возможной причине отличий исходя из предположения, что время труда основных производственных рабочих равно 41375 ч, но фактическое время оказалось равным 35645,5 ч.
3.9. Согласование сметных и фактических затрат.
Цеховой отчет об исполнении сметы должен содержать только те статьи, которыми может управлять или на которые может влиять руководитель центра ответственности. Отклонения по ценам на материалы и величина отклонений по объему в стоимостном выражении находятся за рамками контроля руководителя центра ответственности. Отклонение по объему и два его элемента (по мощностям и эффективности должны быть показаны в денежном выражении.
Согласование сметных и фактических затрат представлено в таблице 23.
Таблица 23 – Отчет о согласовании нормативных и фактических затрат в 1-м подразделении, ден.ед.
| Нормативные затраты | 1061733 | |||
| Отклонения по прямым | ||||
| Материалам: цена - | ||||
| материал Х | - 57757,2 | |||
| материал Y | - 13273,8 | -71031 | ||
| Расход - | ||||
| материал Х | 28521,6 | |||
| материал Y | 48311,1 | 76832,7 | -5819,7 | |
| Заработная плата ОПР: | ||||
| ставка | 7129,1 | |||
| производительность труда | - 41345,89 | 34216,79 | ||
| ПЕНР: смета | - 47252,4 | |||
| эффективность | 47252,45 | 0,05 | ||
| ПОНР: смета | -1090 | |||
| эффективность | 53159 | |||
| мощность | 30939,3 | 83008,3 | 83008,8 | 111344,7 |
| Фактические затраты | 950388,3 |
4. Принятие решений на основе сметной информации.
Подготовка таких решений требует формирования информации о переменных (ПИ) и постоянных (ПОИ) затратах и маржинальном доходе (МД).
В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные издержки. Организация так должна реализовать свою продукцию, чтобы полученным маржинальным доходом покрыть постоянные издержки и получить прибыль:
| МД = ПОИ + ПР = ВР - ПИ |
где ПР – прибыль от реализации; ВР – выручка от реализации продукции предприятия.
Представим себестоимость выпускаемых изделий с точки зрения переменных и постоянных затрат:
Таблица 24 – Распределение затрат на переменные и постоянные, ден.ед.
| Наименование | «Альфа» | «Бета» | «Гамма» | Пред-приятие |
| Переменные издержки: | ||||
| материал Х | 6,4 | 9,6 | 8 | |
| материал Y | 5,4 | 7,2 | 2,7 | |
| Заработная плата ОПР | 7,05 | 13,6 | 11,25 | |
| Переменные накладные расходы: | ||||
| - вспомогательные материалы | 3,75 | 7 | 6,25 | |
| - заработная плата вспомогательных рабочих | 2,7 | 4,8 | 4,5 | |
| - энергия | 2,1 | 3,6 | 3,5 | |
| - ремонт | 2,4 | 4 | 4 | |
| Итого | 29,8 | 49,8 | 40,7 | |
| Постоянные производ-ственные расходы: | 15,21 | 19,56 | 22,27 | |
| - цена | 50 | 90 | 100 | |
| - маржинальный доход | 20,2 | 40,2 | 59,3 | |
| Внепроизводственные расходы | 351000 | |||
Распределение переменных накладных расходов определяется по формуле:
| Трудозатраты,ч * Сметная ставка распределения накладных расходов |
Вспомогательные материалы изделия «Альфа»:
0,75 * 2,0 + 1,5 * 1,5 = 3,75
Сформированная подобным образом информация дает возможность составить отчет о прибылях и убытках с выделением маржинального дохода:
Таблица 25 – Маржинальная форма отчета о прибылях и убытках, ден.ед.
| Наименование | «Альфа» | «Бета» | «Гамма» | Предприятие |
| Выручка от реализации | 400000 | 1080000 | 1000000 | 2480000 |
| Переменные издержки | 238400 | 597600 | 407000 | 1243000 |
| Маржинальный доход | 161600 | 482400 | 593000 | 1237000 |
| Доля в общем результате, % | 13,06 | 39 | 47,94 | 100 |
| Постоянные производственные расходы | 520000 | |||
| Внепроизводственные расходы | 351000 | |||
| Операционная прибыль | 366000 |
4.1. Оптимальное использование ограниченных производственных ресурсов.
В краткосрочной перспективе удовлетворение спроса на продукцию предприятия зависит от производственных мощностей. Производственные мощности, в свою очередь, могут быть ограничены недостатком материалов, рабочей силы, необходимого оборудования или производственных площадей. Ресурс, находящийся в недостатке, называется дефицитным ресурсом. Задача распределения дефицитных ресурсов должна решаться из условия максимизации совокупного маржинального дохода.
Допустим, растущий спрос на изделия «Альфа», «Бета» и «Гамма» позволит предприятию реализовать изделий: «Альфа» - 10000 шт., «Бета» - 15000 шт., «Гамма» - 8000 шт. Однако предприятие имеет дефицит производственного оборудования во 2-м подразделении, которое может обеспечить только 60000 машино-часов.
Производство должно быть сконцентрировано на тех видах продукции, которые обеспечивают наибольший МД на 1 машино-час.
Таблица 26 – Определение приоритетов выпуска
| Наименование | «Альфа» | «Бета» | «Гамма» |
| Маржинальный доход на ед. | 20,2 | 40,2 | 59,3 |
| Норма времени на ед. | 2 | 2 | 3 |
| МД / машино-час | 10,1 | 20,1 | 19,8 |
| Приоритеты | 3 | 1 | 2 |
Таким образом, производство должно быть сконцентрировано на изделии «Бета», затем «Гамма», и только потом - «Гамма» до момента полного использования производственных мощностей.