4. Отражение возникших в отчетном периоде доходов и расходов в зависимости от отношения к отчетному периоду их причин (принцип периодизации).
5. Разделение финансового результата на результаты от основной и прочей деятельности (принцип разделения результатов)
Рассмотрим указанные принципы более подробно.
2.1. Принцип расчета финансового результата по методу брутто
Только расчет финансового результата по методу брутто в состоянии обеспечить требуемую норму Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, запрещающую взаимозачет между статьями активов и пассивов баланса, статьями прибылей и убытков на счете прибылей и убытков. Указанная правовая норма должна применяться всеми хозяйствующими субъектами. Исключения допускаются только на основе отдельных правовых положений, например, для субъектов малого предпринимательства, в которых допускается упрощенная система бухгалтерского учета и налогообложения.
2.2 Принцип детализации доходов и расходов по видам
Связан с их характером. Это, прежде всего, означает, что все доходы и расходы отчетного периода должны быть структурированы определенным образом. Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» в отчете о прибылях и убытках четко выделено четыре раздела:
I – доходы и расходы по обычным видам деятельности;
II – операционные доходы и расходы;
III – внереализационные доходы и расходы;
IV – чрезвычайные доходы и расходы.
При отражении в отчете о прибылях и убытках видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов организации за отчетный период, в нем показывается и соответствующая каждому виду часть расходов.
2.3. Принцип построения отчета о прибылях и убытках по функциям управления
Предполагает относить доходы и расходы к определенным областям деятельности организации и таким образом оценивать их экономическое действие. Следует подчеркнуть, что отнесение доходов и расходов к отдельным сферам деятельности организации представляет некоторую условность. В то же время требование выделения себестоимости продаж, коммерческих и управленческих расходов позволяет отменить усилия менеджмента в производственной, коммерческой и административной деятельности. Дальнейшее подразделение доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках согласно ПБУ 4/99, например, по изделиям или рынкам сбыта, производится на основе учетной политики и учредительных документов в пояснительной записке к балансу. При этом организация вправе отказаться от приведения таких сведений, если их опубликование способно причинить ущерб самой организации.
2.4. Принцип периодизации.
Доходы и расходы относятся к тому периоду, в котором согласно принципу начисления (временной определенности фактов хозяйственной деятельности) они имели место, независимо от фактического поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
2.5. Принцип разделения результата.
Отчет от прибылях и убытках должен строится по принципу разделения результата. Доходы и расходы должны быть разделены таким образом, чтобы основные и прочие составляющие финансового результата были прозрачными (т. е. распознаваемыми). Это необходимо в связи с экономической оценкой хозяйственной деятельности организации. Такое разделение финансового результата позволяет, с одной стороны, внешним пользователям бухгалтерской отчетности очистить полученный результат от случайных факторов, а внутренним – принимать соответствующие управленческие решения по максимизации прибыли и уменьшению убытков (потерь) в деятельности организации. Разделение финансового результата может производиться на основе двух критериев:
· критерия регулярности – разделяет общий финансовый результат на результаты от основной (обычной) деятельности организации и прочей (неосновной) деятельности;
· критерия отношения к виду хозяйственной деятельности – подразделяет финансовый результат от основной деятельности на результаты от производственной (коммерческой) и финансовой деятельности.
3. Техника составления отчета о прибылях и убытках (Форма №2)
При подготовке бухгалтерской отчетности бухгалтерам следует обратить внимание на приказы Минфина России от 18.09.2006 № 115н и 116н. Указанными документами внесены изменения в ряд нормативных документов, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности в РФ.
Все изменения касаются классификации прочих доходов и расходов организации: теперь они больше не подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные. Это облегчает предоставление в бухгалтерской отчетности прочих доходов и расходов и приближает российские правила формирования бухгалтерской отчетности с правилами МСФО.
В тех нормативных актах, где упоминались слова «операционные», «внереализационные» и «чрезвычайные» доходы и расходы, они заменены на «прочие». Действовавший ранее порядок предписывал учитывать чрезвычайные доходы и расходы на счете 99 «Прибыли и убытки». Теперь их следует учитывать на счете 91 «Прочие доходы и расходы» наряду с другими доходами и расходами, не относящимися к обычным видам деятельности.
Надо обратить внимание на то, что упразднение классификации прочих доходов и расходов не повлекло за собой изменения состава доходов и расходов, являющихся прочими в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Таким образом, аналитический учет прочих доходов и расходов на счете 91 по-прежнему необходимо вести.
В формы бухгалтерской отчетности также внесены изменения. В соответствии с новой редакцией ПБУ 4/99 прочие доходы и расходы в отчете о прибылях и убытках теперь необходимо раскрывать по группам статей:
проценты к получению;
проценты к уплате;
доходы от участия в других организациях;
прочие доходы;
прочие расходы.
Соответствующие изменения внесены и в образец формы № 2, приведенный в Приложении к приказу Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
При этом Указаниями о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденными приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н, установлено, что в бухгалтерскую отчетность должны включаться показатели, необходимые для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, т. е. существенная информация для заинтересованных пользователей. Вопрос о существенности такой информации решается организацией и зависит от оценки показателя, характера информации и конкретных обстоятельств возникновения. Таким образом, расшифровка существенных прочих доходов и расходов организации должна, как и раньше, присутствовать в бухгалтерской отчетности.
С учетом вышеизложенного заполнение годовой формы № 2 предусматривает отражение результатов финансовой деятельности предприятия в следующем разрезе:
3.1. Доходы и расходы по обычным видам деятельности.
По строке 010 (выручка) показывают доходы, полученные от обычных видов деятельности предприятия – выручка от продажи продукции (товаров) и поступления, связанные с выполнением работ или оказанием услуг. Не являются доходами предприятия и не отражаются в отчете о прибылях и убытках такие поступления, как: суммы НДС, акцизов и экспортных пошлин, полученные в составе выручки; денежные средства, полученные посредником от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю); авансы, полученные в счет оплаты продукции (работ, услуг); суммы залога или задатка; суммы, поступившие в погашение кредита или займа. В типовой форме отчета о прибылях и убытках выручка отражается полностью. Расшифровываются только существенные доходы − те, которые составляют 5 и более процентов от общей суммы доходов организации.
По строке 020 (себестоимость) указывается сумма расходов по обычным видам деятельности за отчетный период (эти показатели указываются в круглых скобках), что включает в себя: материальные расходы; затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизацию; прочие. Не считаются расходами и в отчете не отражаются: суммы от продажи товаров, перечисленные посредником в пользу комитента (доверителя, принципала); затраты по приобретению внеоборотные активов (основных средств, нематериальных активов, незавершенного строительства и т. п.); суммы. Выданные в качестве задатка; суммы, перечисленные в погашение кредита или займа, ранее полученного предприятием.
Так же, как и в отношении доходов, организациям необходимо расшифровывать существенные расходы.
По строке 029 (валовая прибыль) приводят промежуточный итог, который рассчитывается как разница между выручкой (строка 010) и себестоимостью (строка 020)
По строке 030 (коммерческие расходы) показываются затраты, связанные со сбытом продукции. Сумма коммерческих расходов указывается в круглых скобках и включает в себя: