Материальные, трудовые и иные затраты по созданию вышеназванных объектов НМА, как правило, предварительно собираются на счете 23 «Вспомогательные производства», на соответствующем субсчете. В конце месяца данные расходы признаются вложениями во внеоборотные активы и в бухгалтерском учете делается запись:
Дебет счета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов» Кредит счета 23 «Вспомогательные производства», соответствующий субсчет.
Если цели работ достигнуты и объект промышленной собственности создан, он после регистрации исключительного права на него принимается к учету в составе НМА и оформляется записью:
Дебет счета 04 Кредитсчета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов».
Нематериальные активы, поступающие в организацию по договору дарения безвозмездно, требуют оформления авторского договора, договора об уступке патента либо других договоров, фиксирующих уступку исключительных прав правообладателя на результаты интеллектуальной деятельности, в которых отсутствует условие об оплате. При получении документов, описывающих НМА, и оформлении акта приема-передачи к договору уступки исключительного права правообладателя рыночная оценка указанных объектов отражается по дебету счета 08, субсчета «Приобретение нематериальных активов», в корреспонденции с кредитом счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Безвозмездные поступления».
Дополнительные расходы, связанные с доведением объекта до состояния готовности, расходы по оценке его рыночной стоимости, по регистрации в патентном ведомстве и другие аналогичные расходы в первоначальную стоимость поступающего объекта не включаются. Они принимаются к учету как прочие расходы по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы», в корреспонденции с соответствующими счетами.
На дату получения охранного документа на объект или дату начала его использования в хозяйственной деятельности полученный безвозмездно объект принимается к учету в составе НМА и отражается по дебету счета 04 в корреспонденции с кредитом счета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов».
Нематериальные активы, приобретаемые в обмен на иное имущество, отличное от денежных средств, принимаются к учету в оценке по рыночной стоимости передаваемого имущества. При невозможности определить рыночную стоимость передаваемого имущества НМА принимаются к учету в оценке по их рыночной стоимости.
Как и любая товарообменная операция, приобретение НМА в обмен на имущество, отличное от денежных средств, отражается в учете как продажа передаваемого имущества и приобретение НМА. Продажа передаваемого имущества отражается в учете в установленном порядке. Методология отражения в учете поступления НМА в целом соответствует методологии отражения в учете приобретения НМА за денежные средства. Отличие заключается лишь в порядке оценки поступающего объекта.
Поступление нематериального актива в качестве вклада в уставный капитал. Первоначальной стоимостью такого НМА выступает согласованная учредителями (участниками) оценка, если иное не предусмотрено законодательством РФ. В бухгалтерском учете оформляются записи:
Дебет счета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов», Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» — в оценке по согласованной стоимости;
Дебет счета 04 Кредит счета 08, субсчет «Приобретение нематериальных активов» — на дату оформления охранных документов.
Дополнительные расходы, связанные с оценкой поступающего объекта, доведением его до состояния готовности, регистрацией в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности, в первоначальную стоимость поступающего объекта не включаются. Данные расходы можно рассматривать как прочие расходы организации.
3. Учет амортизации нематериальных активов
Стоимость НМА погашается путем начисления амортизации. Порядок начисления амортизации по НМА регламентирован ПБУ 14/2007.
Начисление амортизации:
- начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия НМА к бухгалтерскому учету;
- прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости актива либо его списания с бухгалтерского учета;
- приостанавливается при консервации организации.
Амортизация начисляется независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Результаты производственно-хозяйственной деятельности организации не должны оказывать влияние на процесс формирования затрат данного отчетного периода.
Пунктом 15 ПБУ 14/2007 предусмотрены следующие способы начисления амортизации НМА:
• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбранный способ начисления амортизации НМА заявляется организацией в учетной политике. Применение одного из способов по группе однородных объектов НМА производится в течение всего срока их полезного использования.
Для расчета годовой суммы амортизационных отчислений организации важно определить срок полезного использования НМА при принятии его к бухгалтерскому учету (п. 17 ПБУ 14/2000) исходя:
- из срока действия охранного документа (патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ);
- ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).
При невозможности определения срока полезного использования НМА нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации). Срок полезного использования НМА не может превышать срок деятельности организации.
Суммы начисленной амортизации по объектам НМА могут отражаться в бухгалтерском учете одним из двух возможных способов:
- путем накопления соответствующих сумм на кредите счета 05 «Амортизация нематериальных активов»;
- путем уменьшения стоимости активов — по кредиту счета 04 «Нематериальные активы».
Организация может одновременно использовать оба метода отражения в учете амортизации НМА по различным группам однородных объектов. Выбранный вариант должен быть зафиксирован в учетной политике организации.
Суммы начисленной амортизации НМА оформляются записями:
Дебет счета 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91-2 «Прочие расходы» и др.) Кредит счета 05 «Амортизация нематериальных активов» — начислена амортизация НМА путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете;
Дебет счета 20 (23, 25, 26, 44, 91-2 и др.) Кредит счета 04 — начислена амортизация НМА путем уменьшения их первоначальной стоимости.
4. Учет выбытия нематериальных активов
Стоимость НМА списывается с баланса организаций в результате:
- уступки исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности другому юридическому или физическому лицу (за денежные средства или в обмен на иное имущество, в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездно);
- прекращения срока действия или аннулирования охранного документа;
- морального устаревания и др.
Для оформления списания НМА нормативной базой бухгалтерского учета не предусмотрено унифицированных форм первичных документов, поэтому организация должна разработать их самостоятельно и утвердить как элемент учетной политики. Передача НМА другим лицам может быть оформлена актом приемки-передачи нематериальных активов, а списание вследствие окончания или аннулирования действия охранного документа либо морального старения объекта — актом на списание (выбытие) нематериальных активов.
На основании актов в карточке учета нематериальных активов (форма № НМА-1) производится запись о выбытии объекта.
Методология отражения в учете списания НМА зависит от используемого способа отражения в учете амортизации объекта, а также от причин выбытия:
Дебет счета 05 Кредит счета 04 — списывается сумма начисленной амортизации. При учете амортизации на счете 04 данная запись не производится.
Дебет счета 91-2 «Прочие доходы» Кредит счета 04 — списывается остаточная стоимость НМА.
При реализации (уступке) НМА в дополнение к вышеприведенным бухгалтерским записям в учете отражается признание выручки от продажи активов по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».
5. Деловая репутация
Среди объектов НМА особое место занимает деловая репутация, для обозначения которой часто используют без перевода английский термин «goodwill» — гудвилл. Деловая репутация отличается от других НМА методом оценки, способом приобретения, методом амортизации, способом выбытия. Стоимость деловой репутации зачастую оказывается условной, в то время как другие НМА имеют стоимостную оценку, которая определяется в сумме фактических затрат на их приобретение или создание. От других видов НМА деловая репутация отличается тем, что она не принадлежит организации на праве собственности, не может существовать отдельно от нее, не может быть продана, подарена или передана.
Объектом бухгалтерского учета деловая репутация становится при совершении сделки купли-продажи организации.
В соответствии с п. 27 ПБУ 14/2007 деловая репутация организации может определяться в бухгалтерском учете в виде разницы между покупной ценой организации как приобретенного имущественного комплекса в целом и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Согласно п. 28 ПБУ 14/2007 положительная деловая репутация определяется расчетным путем как превышение суммы, уплачиваемой продавцу за организацию, над суммой всех ее активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату покупки, и отражается по дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».