1.2. Текущая аренда основных средств. Учет у арендодателя
Текущая аренда состоит в сдаче внаем не используемого арендодателем имущества для удовлетворения временных потребностей арендатора.
Передаче в текущую аренду предшествует подписание договора аренды. Передача основных средств происходит после проведения их инвентаризации и оформляется актом (накладной) приемки-передачи, который составляется в двух экземплярах и прилагается к договору аренды.
Условия сделки определяются сторонами в договоре аренды.
В арендный период права и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арендатору переходит лишь право владения имуществом.
При передаче имущества в аренду, оно продолжает учитываться на балансе арендодателя. В соответствии с Планом счетов финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде и доверительном управлении, предназначен счет 01 «Основные средства», к которому для учета сданных в аренду основных средств может открываться субсчет «Основные средства, сданные в аренду». Аналитический учет сданных в аренду основных средств ведется по видам основных средств, по арендаторам.
Синтетический учет расчетов с арендатором по арендной плате арендодатель ведет на активно-пассивном счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», предварительно открыв к нему специальный субсчет, – «Расчеты с арендаторами». По его дебету формируется информация об увеличении дебиторской задолженности арендатора в связи с начислением арендной платы, по кредиту – об уменьшении долга при его погашении. Сальдо показывает величину начисленной, но не погашенной на начало и конец отчетного периода задолженности. Аналитический учет по счету 62, субсчет «Расчеты с арендаторами», ведется по видам арендаторов, договоров аренды и видам арендных платежей.
Отражение арендной платы, поступающей от арендатора, зависит от того, основной или не основной деятельностью является в организации предоставление основных средств в аренду.
Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организации», в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связанно с этой деятельностью (арендная плата). В этом случае арендная плата учитывается с помощью счета 90 «Продажи» субсчет «Выручка». По его кредиту собирается информация о величине арендной платы, причитающейся арендодателю в отчетном периоде, по дебету учитываются расходы, связанные с ее получением. Сальдо показывает финансовый результат (прибыль, убыток) от обычных видов деятельности, который по истечении отчетного периода присоединяется к конечному финансовому результату арендодателя. Аналитический учет по счету 90 ведется по видам текущей аренды и договоров аренды.
Синтетический учет затрат арендодателя по оказанию арендных услуг организуется на активном калькуляционном счете 20 «Основное производство». Аналитический учет ведется по статьям затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты).
В организациях, предметом деятельности которых не является предоставление своих активов в аренду, поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, признаются прочими (операционными) доходами. В этом случае учет ведется с помощью счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы», субсчет «Прочие расходы». По его кредиту накапливается сведения о причитающейся арендной плате, по дебету – операционные расходы, обусловленные арендными сделками. Сальдо показывает финансовый результат – операционную прибыль или убыток.
В договоре аренды может быть предусмотрена единовременная плата арендатором арендной платы. Принятие данных платежей к учету имеет дифференцированный характер.
Если предоставление активов предприятия в аренду является основной деятельностью, то полученная за весь период действия договора арендная плата рассматривается как авансовый платеж и учитывается на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты по авансам полученным». Аналитический учет ведется по арендаторам и конкретным авансам.
Если передача активов в аренду не является основной деятельностью, то единовременно внесенную арендную плату следует учитывать как доходы будущих периодов. Для данной цели применяется счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Доходы, полученные в счет будущих периодов». Аналитический учет организуется по конкретным доходам, по арендаторам.
Амортизация по сданным в аренду основным средствам начисляется арендодателем. Арендатор начисляет амортизацию только на улучшения, которые он произвел сам. Порядок начисления амортизации зависит от того, является ли сдача объектов основных средств в аренду основной деятельностью или нет. В первом случае суммы начисленной амортизации отражаются по дебету счетов учета затрат в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств». Во втором случае суммы начисленной амортизации отражаются по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».
Порядок отражения арендодателем хозяйственных операций, связанных со сдачей в аренду объектов основных средств представлен в таблице 1.2.
Таблица 1.2
Порядок отражения арендодателем хозяйственных операций, связанных со сдачей в аренду объектов основных средств
| Дебет | Кредит | Содержание хозяйственной операции |
| Передача имущества в аренду | ||
| 01 субсчет «Основные средства, сданные в аренду» | 01 «Собственные основные средства» | Отражена в аналитическом учете к счету 01 сдача в аренду объектов основных средств |
| 20 | 69,70,71,76 | Отражены расходы, связанные со сдачей имущества в аренду |
| Отражение арендных платежей в составе доходов от обычных видов деятельности | ||
| 62 | 90-1 | Отражена сумма арендной платы, причитающейся к получению за сданные в аренду основные средства |
| 90-3 (НДС) | 68 | Отражены суммы НДС по арендной плате |
| 51 | 62 | Поступила от арендаторов арендная плата |
| Отражение арендных платежей в составе прочих (операционных) доходов | ||
| 62 | 91-1 | Отражена сумма арендной платы, причитающейся к получению за сданные в аренду основные средства |
| 91-2 | 68 | Отражены суммы НДС по арендной плате |
| 51 | 62 | Поступила от арендаторов арендная плата |
Продолжение табл. 1.2
| Дебет | Кредит | Содержание хозяйственной операции |
| Отражение арендной платы, вносимой единовременным платежом | ||
| 62-2 | 90-1 | Сумма авансового платежа отражена в качестве доходов от обычных видов деятельности |
| 98-1 | 91-1 | Сумма доходов будущих периодов включена в состав операционных расходов организации (ежемесячная запись) |
| Отражение начисленной амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду | ||
| 20,23,25,26 | 02 | Отражено начисление амортизации арендодателем по объектам основных средств, сданным в аренду (при признании доходов от аренды доходами от обычных видов деятельности) |
| 91-2 | 02 | Отражено начисление амортизации арендодателем по объектам основных средств, сданным в аренду (при признании доходов от аренды прочими (операционными) доходами) |
Таким образом, порядок учета операций текущей аренды у арендодателя может быть организован двумя вариантами в зависимости от того, является ли деятельность по сдаче основных средств в аренду основной. Вне зависимости от данных условий сданное в аренду имущество продолжает учитываться на балансе арендодателя на отдельном субсчете. Начисление амортизации по сданным в аренду объектам основных средств так же производится арендодателем. Арендатор начисляет амортизацию только на улучшения, которые он произвел сам.
1.3. Текущая аренда основных средств. Учет у арендатора
В соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» имущество, являющееся собственностью организации, должно учитываться обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося в данной организации.
Таким образом, основные средства, полученные по договору текущей аренды арендатором во временное пользование (владение) к учету на баланс не принимаются, а учитываются обособленно на забалансовом счете 001 ««Арендованные основные средства» в оценке, указанной в договоре.
Арендная плата за арендованные основные средства включается в состав расходов арендатора. В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). То есть отражение арендной платы осуществляется в том периоде, к которому она относится.
Признание в бухгалтерском учете расходов по арендной плате зависит от того, в целях какой деятельности арендуемое имущество будет использоваться.
Если арендованное имущество используется арендатором в производственных целях, то арендная плата рассматривается как расходы по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг). Начисление арендной платы осуществляется по дебету счетов учета затрат.