Материалы могут выбывать с баланса по следующим причинам:
—при отпуске в производство;
—при продаже;
—при безвозмездной передаче;
—при взносе в качестве вклада в уставный капитал;
—при списании со счетов учета при выявлении недостач, хищений или порчи, в том числе вследствие аварий, пожаров, стихийных бедствий;
—как пришедшие в негодность по истечении срока хранения;
—как морально устаревшие.
Но независимо от причин выбытия материалов п. 16 ПБУ 5/01 допускает производить их оценку одним из следующих способов:
—по себестоимости каждой единицы;
—по средней себестоимости;
—по себестоимости первых по времени приобретения материально- производственных запасов (способ ФИФО);
—по себестоимости последних по времени приобретения материалов (метод ЛИФО).
Те же методы оценки материалов установлены п. 8 ст. 254 Налогового кодекса РФ для исчисления затрат, учитываемых при налогообложении прибыли. Значит, в данном случае налоговый учет совпадает с бухгалтерским (при условии, что совпадает и первоначальная (учетная) стоимость материалов — бухгалтерская и «налоговая»).
Оценка материалов по себестоимости каждой единицы применяется в том случае, если материалы, используемые организацией, должны учитываться отдельно (например, драгоценные металлы и камни) либо не могут заменять друг друга.
Оценка материалов по методу средней себестоимости
производится путем деления стоимости материалов, поступивших за месяц, на их количество.
На практике этот метод применяется чаще всего, так как он соединяет простоту расчетов и высокую достоверность отчетных данных.
Средняя себестоимость определяется путем суммирования стоимости остатка материалов на начало периода и всех затрат на приобретение партий данного материала, поступивших за отчетный период, и деления полученной суммы на общее количество материалов, имевшихся на начало периода и поступивших за отчетный период.
Оценка материалов по методу ФИФО
осуществляется исходя из допущения, что запасы используются в последовательности их приобретения (поступления), то есть запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения партий с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При этом оценка материалов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних партий материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость партий, более ранних по времени приобретения (п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету материалов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н, далее — Методические указания по учету материалов).
Оценка материалов по методу ЛИФО
осуществляется исходя из допущения, что запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При этом оценка материалов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения партий материалов, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость партий, поздних по времени приобретения (п. 77 Методические указания по учету материалов).
Если проанализировать полученные результаты, становится очевидным, что самым простым является метод списания по себестоимости каждой единицы материалов. Но на практике он применяется реже, чем другие три. Во всех остальных случаях (метод списания по средней себестоимости материалов, ФИФО и ЛИФО) суммарная стоимость остатка на конец отчетного периода и материалов, отпущенных в производство, будет одинаковой.
Значит, при выборе метода определения себестоимости материалов при их списании мы ничего не приобретаем и не теряем. Метод средней себестоимости хорош своей простотой. Методы ФИФО и ЛИФО позволяют несколько завышать или занижать затраты, что в конечном счете может обернуться временной экономией на налогах (ведь чем выше затраты, тем ниже налог на прибыль). Но поскольку такая экономия временная, предприятие для ведения учета должно выбирать один из методов оценки материалов исходя из собственных потребностей, и использовать его, невзирая на то, какие партии материалов реально отпускаются со склада в производство.
В соответствии с п. 86 Методических рекомендаций транспортно-заготовительные расходы, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на те счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и другие).
Реализация излишков материалов признается операционными доходами, обороты по реализации материалов в бухгалтерском учете отражаются по балансовому счету 91 «Прочие доходы и расходы» и в разделе II«Операционные доходы и расходы» Отчета о прибылях и убытках за отчетный период.
Согласно п. 2 ПБУ 5/01 товарами признаются материально-производственные запасы, приобретенные или полученные от других лиц и предназначенные для продажи.
Реализация товаров в любом случае признается обычным видом деятельности (даже если организация вообще-то и не занимается торгово-закупочной деятельностью), обороты по реализации товаров в бухгалтерском учете отражаются по балансовому счету 90 «Продажи» и в разделе I«Доходы и расходы по обычным видам деятельности» Отчета о прибылях и убытках за отчетный период.
При безвозмездной передаче материалов расходами в бухгалтерском учете будет считаться их стоимость, по которой они приняты к учету (точнее, по которой они выбывают с учета в соответствии с п. 16 ПБУ 5/01), и другие расходы, связанные с передачей.
Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, не признаются расходами, уменьшающими сумму полученных доходов.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
Материально - производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)) исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.
На конец отчетного года материально - производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.
Материально - производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально - производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
Материально - производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.
бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:
о способах оценки материально - производственных запасов по их группам (видам);
о последствиях изменений способов оценки материально - производственных запасов;
о стоимости материально - производственных запасов, переданных в залог;
о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.
Основные проводки:
Запасы приняты к учету на основании первичных документов:
Дебет 10 "Материалы" (41 "Товары") Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";
сумма НДС выделена в первичных документах отдельной строкой;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами");
списание материально - производственных запасов на издержки производства и обращения (на продажу и т.п.):
Дебет 20 "Основное производство" (23, 35, 26, 29, 44, 90, 91 и т.п.) Кредит 10 "Материалы" (41 "Товары") - списание запасов;
Дебет 20 "Основное производство" (23, 35, 26, 29, 44, 90, 91 и т.п.) Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - списание НДС.
Исходя из соответствующих технологий (калькуляций, смет и т.п.) все фактические затраты организации по производству материально - производственных запасов собираются по дебету счетов учета производственных затрат:
Дебет 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства") Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (69, 02, 25, 26, 10, 60 и т.п.).
Изготовленные силами организации материально-производственные запасы принимаются к учету по дебету счетов учета этих запасов:
Дебет 43 "Готовая продукция" (10 "Материалы", 21 "Полуфабрикаты собственного изготовления") Кредит 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства").
В бухгалтерском учете у принимающей стороны вклад в уставный капитал основными средствами отражается следующим образом:
Дебет 75 "Расчеты с учредителями" Кредит 80 "Уставный капитал" - отражение задолженности учредителей по их вкладам по зарегистрированному размеру уставного капитала.
Фактическое поступление имущества в качестве вклада в уставный капитал отражается в бухгалтерском учете следующим образом: