Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"
К-т сч. 98, субсчет 2 "Безвозмездные поступления".
2. По мере передачи их в эксплуатацию:
Д-т сч. 01 "Основные средства"
К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы".
3. В сумме ежемесячно начисленной амортизации:
Д-т сч. 20 "Основное производство"
К-т сч. 02 "Амортизация основных средств";
Д-т сч. 98, субсчет 2 "Безвозмездные поступления"
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
Таким образом, в состав доходов текущего периода организации первоначальная стоимость безвозмездно поступивших объектов включается частями на протяжении всего периода их эксплуатации. При досрочном прекращении начисления амортизации (перевод на консервацию) их остаточная стоимость учитывается в составе доходов будущих периодов.
При получении организацией безвозмездно денежных средств на строительство или приобретение объектов основных средств они приходуются: дебет счета 51, кредит счета 86, а по мере использования – дебет счета 08, кредит счетов 60, 70, 71 и т.д. и передачи объектов в эксплуатацию – дебет счета 01, кредит счета 08, их сумма фиксируется как безвозмездно поступившая (дебет счета 86, кредит счета 98, субсчет 2) с последующим списанием в доходы организации по мере и в сумме начисления амортизации.
Отметим также, что при наличии затрат по доставке и монтажу оборудования, полученного безвозмездно, организация-получатель включает их в первоначальную стоимость объекта (дебет счета 08, кредит разных счетов и дебет счета 01, кредит счета 08).
При этом сумма амортизации, рассчитанная от первоначальной стоимости (дебет счетов 20, 26, кредит счета 02), будет отличаться от суммы признанной доли дохода.
Отметим еще одну причину возможности наличия и возникновения в составе основных средств организации объектов основных средств. Это объекты, находящиеся в общей долевой собственности. В настоящее время довольно распространено долевое строительство зданий и сооружений, которое оформляется специальным договором-соглашением с указанием доли каждого участника в строительстве, в противном случае доли считаются равными.
Каждый участник по окончании строительства приходует свою долю в составе основных средств (счет 01) и имеет право по своему усмотрению продать, подарить, отдать в залог свою долю, а также нести расходы по содержанию и сохранению общего имущества и участвовать в уплате налогов по нему.
В бухгалтерском учете указанные операции отражаются в следующем порядке.
Организация – участник строительства:
| Дебет счета | Кредит счета | |
| 1. Перечисляется сумма доли (вклада) на строительство | 76 | 51 |
| 2. На основе извещения организации дольщика, ведущего строительство, отражается целевое назначение перечисленных сумм | 08 | 76 |
| 3. На основе акта приема-передачи объекта в эксплуатацию – в сумме собственной доли | 01 | 08 |
Организация-дольщик, ведущая строительство:
| Дебет счета | Кредит счета | |
| 1. Поступление денежных средств в виде вкладов от дольщиков | 51 | 86 |
| 2. Учет фактических затрат на строительство | 08 | разные |
| 3. На основе акта приема-передачи основных средств и договора-соглашения: передана дольщикам часть первоначальной стоимости объекта оприходована собственная доля | 86 01 | 08 08 |
Выбытие основных средств (реализация, ликвидация по ветхости, моральному износу, стихийным бедствиям, безвозмездная передача и др.) оформляется актами (ф. № ОС-1 и № ОС-4). В них фиксируются первоначальная стоимость объекта и сумма амортизации.
Инвентарная карточка из картотеки изымается (прилагается к акту), о чем делается отметка в инвентарном списке основных средств по местам нахождения.
Для обобщения информации о выбытии основных средств и определения финансового результата от данных операций используется счет 91 "Прочие доходы и расходы". По дебету счета отражаются остаточная стоимость выбывших объектов и расходы, связанные с их выбытием; по кредиту – суммы выручки от реализации имущества, стоимость материальных ценностей, поступивших в связи со списанием имущества по цене возможного использования (рыночной стоимости).
Финансовый результат (прибыль и убытки от списания основных средств) – разница между оборотами по дебету и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Превышение оборота по кредиту (прибыль) будет списано:
Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы"
К-т сч. 99 "Прибыли и убытки";
превышение оборота по дебету (убыток) будет списано:
Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки"
К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы".
Указанная прибыль, таким образом, входит в состав балансовой прибыли организации и облагается по установленным для организации ставкам.
С 2002 г. в соответствии с п. 3 ст. 268 гл. 25 НК РФ убыток от выбытия основных средств включается в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком их полезного использования и фактическим сроком их эксплуатации до момента реализации.
Обращаем внимание на тот факт, что при реализации имущества (основных средств) организации имеют право на пересчет остаточной стоимости или фактической стоимости реализуемых объектов на индекс инфляции по правилам, установленным Правительством РФ. В этом случае его называют индексом-дефлятором, который ежеквартально публикуется Госкомстатом России. Такого вида расчет введен с 1 января 1996 г. при определении прибыли от реализации основных средств и иного имущества организации для целей налогообложения.
2.2 Учет амортизации (износа) основных средств.
Основные средства организации в процессе производства постепенно изнашиваются. Износ – стоимостной показатель потери объектами основных средств физических качеств или утраты технико-экономических свойств, а вследствие этого – стоимости. Поэтому каждой организации следует обеспечить накапливание средств (источников), необходимых для приобретения и восстановления окончательно износившихся основных средств. Такое накапливание достигается за счет включения в издержки производства сумм отчислений, которые называются амортизационными. Размеры амортизационных отчислений устанавливаются:
- в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения объектов основных средств;
- ожидаемого физического износа в соответствии с режимом работы (1-3 смены), естественных условий, системы планово-предупредительных ремонтов;
- наличия нормативно-правовых и прочих ограничений использования объекта (срок аренды, срок деятельности организации, установленный при регистрации).
Минимально возможный срок эксплуатации объекта основных средств должен быть не ниже 12 месяцев.
Устанавливая срок полезного использования объекта, организация должна доказать его обоснованность, т.е. указать факторы, повлиявшие на установление конкретного срока. В соответствии с этим необходимо оформлять передачу объектов в эксплуатацию не только актом, но и распоряжением руководителя на установление срока полезного использования и варианта начисления амортизации.
Согласно ПБУ 6/01 "Учет основных средств" организации могут выбрать способ начисления амортизации для разных групп однородных объектов основных средств, исходя из установленных способов: линейный; уменьшаемого остатка; списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Покажем на примерах особенности их расчета при начислении амортизации в современных условиях.
При способе уменьшаемого остатка возможности его применения связаны с использованием ускоренных методов начисления амортизационных отчислений. В соответствии с ПБУ 6/01 коэффициент ускорения устанавливается в соответствии с законодательством РФ. Увеличение суммы амортизации, особенно в первые годы эксплуатации объектов, объясняется возможностью достижения более высокой производительности труда, улучшением качества продукции. А в остальных случаях при использовании данного способа значительно удлиняется срок погашения первоначальной стоимости объекта эксплуатации.
Пример. Рассчитаем амортизационные отчисления по способу уменьшаемого остатка при условии первоначальная стоимость – 120000 руб. Срок полезного использования – 10 лет, коэффициент ускорения – 2.
1-й год – 120000/10*2=24000 руб.
2-й год – 120000-24000=96000/10*2=19200 руб.
3-й год – 96000-19200=76800/10*2=15360 руб.
и т.д.
Всего начислено за 10 лет 107114 руб., недоначислено12866 руб. Значит, организация будет продолжать начисление амортизации и по истечении 10 лет до возмещения полной первоначальной стоимости.
Остальные способы приведены в таблице 2.2.1
Таблица 2.2.1
| Способы начислений | База расчёта | Порядок расчёта |
| 1. Линейный способ | 1. Первоначальная стоимость объекта (ПС) 2. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта (СПИ) | 1. ПС – 120 тыс. руб. 2. СПИ – 10 лет 3. Годовая сумма амортизации – 12000 руб. (120000/10) 4. Годовая норма амортизации – 10% (12*100/120 тыс. руб.) 5. За отчётный месяц норма амортизации – 0,83% (10%/12 мес.) 6. Сумма амортизации за отчётный месяц – 1000 руб. (120 тыс. руб.* 0,83/100) |
| 2. По сумме лет срока полезного использования | 1. Первоначальная стоимость объекта (ПС) 2. Годовое соотношение: число лет, оставшихся до конца срока службы объекта, сумма чисел лет срока службы объекта | 1. ПС – 10 тыс. руб. 2. Срок службы – 8 лет 3. Сумма лет срока службы равна 36 (1+2+3+4+5+6+7+8) 4. Сумма амортизации по годам службы: 1-й: 8*10000/36=2222 руб. 2-й: 7*10000/36=1944 руб. 3-й: 6*10000/36=1667 руб. 4-й: 5*10000/36=1389 руб. 5-й: 4*10000/36=1111 руб. 6-й: 3*10000/36=833 руб. 7-й: 2*10000/36=556 руб. 8-й: 1*10000/36=278 руб. Итого 10000 руб. |
| 3. Способ списания стоимости пропорционально объёму продукции | 1. Первоначальная стоимость (ПС) 2. Предполагаемый к выпуску объём продукции за весь период использования объекта основных средств | 1. ПС – 120 тыс. руб. 2. Планируемый объём продукции к выпуску – 24000 ед. 3. За отчётный месяц выпущено – 40 ед. 4. Амортизация на единицу продукции – 5 руб. (120000/24000) 5. Амортизационные отчисления за отчётный месяц – 200 руб. (5 руб. *40 ед.) |
Необходимо отметить, что самым распространенным остается линейный способ расчета амортизации, для чего организации используют нормы амортизации, установленные постановлением Совета Министров от 22.10.90 г. № 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".