Рассмотрим схему бухгалтерских записей операций по договору поставки для этой ситуации.
1. Отражается получение предварительной оплаты от покупателя:
Д-т счета 51 «Расчетные счета»
К-т счета 90 «Продажи» / субсчет 1 «Выручка» — сумма фактически
полученных денежных средств.
2. Списываются проданные продукция, работы, услуги, товары:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг, товаров.
3. Начисляется НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг:
Д-т счета 90 «Продажи»/ субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг.
4. Отражается возникновение права владения перешедшими в собственность покупателя материальными ценностями на срок до их фактической отгрузки:
Д-т счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — стоимость материальных ценностей по договору поставки.
5. Отражается фактическая передача — отгрузка материальных ценностей организации-покупателю:
К-т счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» — стоимость материальных ценностей по договору поставки.
Ситуация 4. Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их предварительной оплаты, но согласно договору и учетной политике организации-продавца право собственности на них переходит к покупателю в момент их окончательной оплаты.
Отличием данной ситуации от предыдущей является установленный приказом об учетной политике организации-продавца момент реализации — оплата. Материальные ценности продаются поставщиком на условиях предварительной оплаты, момент реализации в данном случае не меняет ни налоговой, ни бухгалтерской трактовки рассматриваемых нами операций. Отсюда порядок бухгалтерского учета в ситуации 4 аналогичен порядку в ситуации 3.
Ситуация 5. Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их последующей оплаты, но согласно договору и учетной политике право собственности на них переходит к покупателю в момент их передачи.
По условиям договора право собственности на проданные продукцию, работы, услуги переходит к покупателю после их передачи. В соответствии с приказом об учетной политике организации, обязательства перед бюджетом по уплате налогов с продажи продукции признаются сразу после перехода к покупателю права собственности на них в момент их отгрузки. На основании документов на отгрузку в бухгалтерском учете продукция, работы, услуги, переданные покупателю, должны быть списаны как проданные. В учете организации-продавца возникает дебиторская задолженность покупателей по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и начисляется кредиторская задолженность по НДС.
Приведем схему бухгалтерских записей, отражающих исполнение договора купли-продажи, для пятой ситуации.
1. Отражается продажа продукции, работ, услуге переходом права собственности на них к покупателю:
Д-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т счета 90 «Продажи»/ субсчет 1 «Выручка» — договорная стоимость продукции, работ, услуг с НДС.
2. Списываются проданные продукция, работы, услуги:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т счетов 20 «Основное производство», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг.
3. Начисляется задолженность бюджету по НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг:
Д-т счета 90 «Продажи»/ субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма НДС с выручки
от продажи продукции, работ, услуг.
Ситуация 6. Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их последующей оплаты, но согласно договору право собственности на них переходит к покупателю в момент передачи продукции, работ, услуг и для целей налогообложения моментом реализации продукции, работ, услуг согласно учетной политике является момент их оплаты.
Согласно учетной политике организации-продавца моментом фактической реализации продукции для целей налогообложения, т.е. моментом признания обязательств перед бюджетом по уплате налогов с их реализации, является получение денег. В этом случае бухгалтерская трактовка факта перехода права собственности на материальные ценности к покупателю, как и продажи, отличается от его трактовки ряда целей налогообложения. Так как в учете продажа продукции, работ, услуг, а следовательно, и финансовый результат от них должны быть отражены в момент перехода права собственности к покупателю, уже при отражении хозяйственных операций по реализации прибыль от продажи уменьшается на сумму потенциальной задолженности перед бюджетом по НДС с выручки от продажи, которая станет реальной, когда продукция, работы, услуги будут оплачены покупателем. До этого момента потенциальная задолженность бюджету по НДС отражается на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Приведем схему записей бухгалтерского учета операций по продаже материальных ценностей у организации в данной ситуации.
1. Отражается продажа продукции, работ, услуг покупателю:
Д-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
К-т счета 90 «Продажи» / субсчет 1 «Выручка» — договорная стоимость продукции, работ, услуг с НДС.
2. Списываются проданные продукция, работы, услуги:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции, работ, услуг.
3. Начисляется потенциальная задолженность бюджету по НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» сумма потенциальной задолженности по НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг.
4. Отражается получение от покупателя денег в оплату продукции, работ, услуг:
Д-т счета 51 «Расчетные счета»
К-т счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — сумма
фактически полученных денежных средств.
5. Начисляется реальная задолженность бюджету по НДС с выручки от продажи продукции, работ, услуг:
Д-т счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» — сумма задолженности бюджету по НДС в части оплаченных покупателем материальных ценностей.
Ситуация 7. Продукция, работы, услуги реализуются на условиях их последующей оплаты, но по договору право собственности на них переходит к покупателю в момент оплаты продукции, работ, услуг.
При отгрузке продукции, работ, услуг покупателю до их оплаты согласно условиям договора право собственности на них переходит к покупателю только после того, как товары будут им оплачены. Соответственно отгруженные продукция, работы, услуги до момента их оплаты продолжают находиться в собственности организации-продавца. Согласно требованиям Инструкции по применению Плана счетов отгруженные покупателю продукция, работы, услуги остаются в собственности организации и отражаются в учете на счете 45 «Товары отгруженные».
При получении от покупателя денег в оплату этих материальных ценностей факт перехода права собственности на них отражается в учете организации-продавца списанием их со счета 45. При этом независимо от выбранного в учетной политике организации момента продажи продукции, работ, услуг с получением денег совпадает и момент перехода права собственности, и следовательно, при отражении продажи продукции, работ, услуг в бухгалтерском учете продавца они считаются реализованными и для целей налогообложения.
Схема отражения указанных операций в бухгалтерском учете организаций будет выглядеть следующим образом:
1. Отражается отгрузка материальных ценностей покупателю:
Д-т счета 45 «Товары отгруженные»
К-т счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» — фактическая себестоимость проданной продукции.
2. Отражается получение денег от покупателя:
Д-т счета 51 «Расчетные счета»
К-т счета 90 «Продажи» / субсчет 1 «Выручка» — сумма фактически поступивших денежных средств в пределах продажной стоимости продукции с НДС.
3. Списывается фактическая себестоимость реализованной продукции:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 2 «Себестоимость продаж»
К-т счета 45 «Товары отгруженные» - стоимость приобретения отгруженной продукции без НДС.
4. Начисляется задолженность бюджету по НДС с выручки от продажи продукции:
Д-т счета 90 «Продажи» / субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»
К-т счета 68 «Расчеты по налогам и задолженности бюджету по НДС» с выручки от продажи продукции.
Таким образом, организация, выбирая конкретные виды заключаемых договоров, варьируя их условиями с целью достижения желаемых финансовых результатов или структуры активов организации, использует договорную политику в качестве инструмента налогового планирования, обеспечивая такое юридическое оформление хозяйственных операций, которое позволяет избегать возникновения дополнительных налоговых обязательств. Договорная политика предоставляет широкие возможности изменения финансового результата и имущественного положения организации.
4.Учет и фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции.
Учет наличия и движения готовой продукции осуществляют на активном счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется организациями отраслей материального производства.