Специфика учета в стремительно развивающемся виртуальном бизнесе еще не совсем освоена. Ведь законодатели до сих пор не разобрались даже с порядком продаж через Интернет.
Е.К. Петрова в своей статье приводит мнения опытных бухгалтеров по поводу организации учета в Интернет - магазинах, рассмотрев и решив наиболее распространенную проблему - расчеты за товары.
Рассчитаться за покупки в виртуальном магазине можно наличными, электронными деньгами, с помощью пластиковой карты или наложенным платежом. Рассмотрим каждый из этих случаев.
При расчетах наличными даже виртуальный магазин обязан применять кассовую технику. На этом настаивает пункт 1 статьи 2 ФЗ от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт». Это означает, что курьер, доставляющий товар покупателю и принимающий наличные, должен выдать клиенту кассовый чек. Выходит, каждому курьеру следует иметь портативный кассовый аппарат. Но чаще ККТ находится в офисе интернет-магазина. Именно там пробивают кассовый чек, а потом передают его курьеру вместе с товаром.
Когда покупатель оформит заказ, Интернет-магазин обращается к администратору с просьбой перечислить деньги из кошелька покупателя на счет виртуального продавца. Для магазина эта услуга платная. Вознаграждение за нее он отражает на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включив в операционные расходы - так сказано в пункте 11 ПБУ 10/99. Это в бухгалтерском учете. Для целей налогообложения суммы, уплаченные электронной системе за услуги, относят к внереализационным расходам (подп. 15 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ).
Покупатель сможет рассчитываться с помощью пластиковой карты, если виртуальный магазин зарегистрируется в специальной платежной системе (скажем, VISA, MASTER) и заключит с банком договор на интернет - эквайринг.
В соответствии с договором интернет-эквайринга деньги с пластиковой карты покупателя банк кладет на специальный счет. И только потом за вознаграждение перечисляет продавцу. Так как на все это уходит несколько дней, стоимость товара в учете магазина попадает на счет 57 «Переводы в пути». Эти деньги отражают там на основании отчета банка о проведении авторизации.
При осуществлении расчетов по почте выделяют два варианта: 1) сначала покупатель перечисляет виртуальному продавцу деньги через банк или почтовым переводом, и только потом товар отправляется по назначению; 2) покупатель рассчитывается в тот момент, когда товар ему уже доставлен, то есть наложенным платежом.
Право собственности, согласно статье 223 ГК РФ, переходит от поставщика к покупателю в момент передачи товара - конечно, если в договоре не прописано иное. В свою очередь статья 224 ГК РФ передачей товара называет вручение вещи покупателю или организации связи.
То есть в бухучете реализацию нужно отразить в тот день, когда интернет-магазин передаст товар службе доставки (в том числе почте) [63].
Одним из вариантов заключения договоров поставки является организация продажи товаров таким образом, при котором их отгрузка покупателям осуществляется не со склада продавца, а со склада третьего лица (поставщика товаров или организации - товарного склада). Порядок учета продажи товаров у организации-продавца при таком варианте организации товародвижения рассматривает в своей статье М.Л. Пятов. В соответствии с пунктом 2 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» «имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации». Данная норма формирует правило, в соответствии с которым критерием отражения вещного имущества в активе баланса выступает факт наличия права собственности на него. Имущество должно отражаться в активе баланса с момента возникновения права собственности на него и списываться с баланса с момента утраты этого права.
Согласно пункту 2 статьи 209 ГК РФ «собственник вправе... передавать ...оставаясь собственником, права владения... имуществом». Таким образом, факт хранения товаров продавцом на складе своего поставщика или у организации-товарного склада не лишает его права собственности на данные ценности.
Исходя из этого, главной характеристикой, как первого, так и второго случая, которая имеет определяющее значение для целей бухгалтерского и налогового учета, следует признать то, что, храня товары на складе сторонней организации, продавец по рассматриваемому нами договору остается их собственником [66].
В.В.Патров и М.Л.Пятов говорят о том, что возможность распоряжения товарами, в частности их дальнейшая перепродажа, напрямую связана с наличием у организации-покупателя права собственности на них. Однако действующее гражданское законодательство предусматривает возможность ситуаций, при которых покупатель, получив от продавца товары и еще не став их собственником, уже может их перепродавать.
Согласно ст. 491 ГК РФ "в случаях, когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или наступления иных обстоятельств, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом, если иное не предусмотрено законом или договором..." (выделено авт.). В соответствии с п. 2 ст. 209 ГК РФ "собственник вправе по своему усмотрению... отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом...". При этом следует иметь в виду, что ст. 460 ГК РФ требует при заключении договора с третьим лицом уведомить его о праве на товар со стороны продавца.
Таким образом, заключенный договор поставки может совмещать в себе условия, в соответствии с которыми, с одной стороны, право собственности на служащие предметом договора товары до их оплаты будет принадлежать продавцу, а с другой - покупатель будет иметь право перепродать полученные от продавца товары до их оплаты.
Следует отметить, что работники налоговых служб могут указать на неправомерность предъявления к вычету НДС по товарам, проданным организации , по той причине, что они не были приняты к учету, как этого требует п. 1 ст. 172 НК РФ. Под "принятием к учету" представители фискальных органов понимают отражение товаров по дебету счета 41 "Товары". Для того чтобы избежать этого замечания, мы предлагаем запись: Дебет счета 90-2 "Себестоимость продаж", Кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - заменить следующей:
Д-т сч. 41 "Товары",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Д-т сч. 90-2 "Себестоимость продаж",
К-т сч. 41 "Товары" [61].
А.Ю. ГРИБКОВ информирует нас, что с 1 января 2006 г. вступили в силу следующие законы:
- Федеральный закон от 22 июля 2005 г. № 118-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»;
- Федеральный закон от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах».
Самым значительным изменением является то, что с 1 января 2006 г. все плательщики НДС обязаны перейти на единый метод определения налоговой базы - «по отгрузке». Кроме этого, налоговая база определяется при получении авансовых платежей в счет предстоящей отгрузки товаров (работ, услуг).
С 1 января 2006 г. в отношении вычета «входного» также применяются новые правила. Теперь для вычета « входного » НДС уже будет не важен факт оплаты, но остаются обязательными выполнение оставшихся трех условий: товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для операций, облагаемых НДС; товары (работ, услуги), имущественные права приняты к учету; имеется должным образом оформленный счет-фактура поставщика, в котором сумма НДС выделена отдельной строкой.
С 2006 г. увеличен предельный размер выручки, позволяющий получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ. Теперь он составляет 2 млн.руб. В 2005 г. он составлял 1 млн. руб. [50].
В своей статье Е.В.Акимова предлагает решение по проблеме - как не платить НДС при отгрузке. Вместо договоров поставки мы заключаем с нашими постоянными клиентами договоры комиссии. По условиям такого договора комиссионер (он же - розничный продавец) получает от нас товар на реализацию. В момент передачи товара НДС начислять не нужно, поскольку данная операция не связана с реализацией. НДС же мы начисляем лишь после того, как комиссионер представит нам отчет о том, что наш товар был продан. Обычно деньги от комиссионера поступают спустя несколько дней. В результате НДС мы по-прежнему начисляем по мере оплаты.
Комиссионеру за его «услугу» мы выплачиваем небольшое вознаграждение, как это предусмотрено статьей 990 Гражданского кодекса РФ. А чтобы не нести дополнительных расходов, мы увеличиваем на сумму вознаграждения цену товаров.
Однако, схема с договором комиссии оптимальна для предприятий, которые реализуют свои товары или продукцию не конечным покупателям, а фирмам, занимающимся оптовой или розничной торговлей. Данная схема будет эффективна лишь тогда, когда отчет комиссионера и деньги за вырученные товары будут получены комитентом в одном налоговом периоде [46].
О.А.Колеватова информирует нас о том, что с 1января 2006 года фирмы не должны начислять НДС по авансам, которые получены в счет предстоящих поставок товаров с длительным производственным циклом.