Рисунок 1 – Элементы финансовой отчетности по МСФО
Согласно принципам МСФО структура финансовой отчетности представлена следующими основными элементами в соответствии с рисунком 1.
Ниже, приведем определения основных терминов -
- Активы - ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономических выгод в будущем.
- Обязательства - существующая обязанность компании, возникшая в результате событий прошлых периодов, погашение которых, как ожидается, приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду.
- Капитал - доля в активах после вычета из суммы активов компании всех ее обязательств.
Отметим два преимущества указанных определений.
Во-первых, в них капитал отделен от обязательств (кредиторской задолженности). К сожалению, в отечественной теории и практике капитал и обязательства по прежнему объединяются под общим заголовком «Пассив», а счета соответственно делятся на активные и пассивные.
Во-вторых, статья убытков в МСФО относится к элементу отчетности капитал (со знаком минус). Эта новация с 2000 г. заимствована и россиянами. Как видно, обе эти новации являются шагом, хотя и недостаточным, в направлении теории двух рядов счетов.
Доходами признается приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов или уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. Доходы включают как выручку, так и прочие доходы. Выручка возникает в процессе обычной деятельности компании и может называться по-разному: продажи, вознаграждения, проценты, роялти, дивиденды, арендная плата.
Расходами признается уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала. Расходы включают убытки, а также расходы, возникающие в процессе обычной деятельности компании, такие, как себестоимость продаж, заработная плата и амортизация.
Кроме того, каждый из стандартов имеет определенную структуру, включающую в большинстве случаев следующие элементы:
- введение, в котором определяются области учета, на которые распространяется действие конкретного стандарта, его цели и задачи;
- раскрытие основных понятий и их трактовку;
- отдельные положения, раскрывающие индивидуальные особенности стандарта, т.е. описание методологических проблем и путей их решения;
- требования к раскрытию информации, устанавливающие объем информации, который должен быть раскрыт непосредственно в финансовой отчетности и в примечаниях к ней;
- дату вступления в силу, т.е. указание на период, с которого начинает действовать стандарт либо его отдельные положения [4].
Таким образом, рассмотрев основные понятия, связанные с международными стандартами финансовой отчетности, отметим, что применение МСФО может повлечь за собой как положительные, так и отрицательные последствия для компаний. Обозначим роль и значение МСФО для российских компаний в следующей главе.
Международные стандарты финансовой отчетности базируются на таких основополагающих принципах составления отчетности, как принцип начисления, принцип существенности, принцип приоритета содержания над формой, принцип непрерывности деятельности и т.д. Если в том или ином международном стандарте не урегулирован какой-либо вопрос, то при составлении финансовой отчетности решать его необходимо исходя из этих принципов. Кроме того, международные стандарты требуют более подробного раскрытия информации, детализации, пояснения учетной политики. Но самое главное - это отличия в оценке и отражении активов и обязательств, а также отсутствие в российских стандартах таких ключевых понятий, присущих МСФО, как справедливая стоимость, обесценение активов, поправки на гиперинфляцию.
В отличие от МСФО национальные стандарты многих стран, как правило, представляют собой свод подробных правил, детально описывающих порядок учета хозяйственных операций и исключения из этих правил. Однако следует отметить, что российские стандарты становятся все более близкими к МСФО и действующие в настоящее время ПБУ во многом соответствуют международным стандартам, хотя отдельные различия сохраняются до сих пор. Рассмотрим концептуальные различия между МСФО и РСБУ, а также отличительные особенности учета лизинговых операций.
Основные различия между IAS и российской системой учета связаны с исторически обусловленной разницей в конечных целях использования финансовой информации. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с IAS, используется инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имели различные интересы и различные потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.
Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах. Особенно это касается первого из основополагающих принципов, являющихся обязательными в МСФО, но не всегда применяемых в российской системе учета.
Одним из принципов, являющихся обязательными в IAS, но не всегда применяемых в российской системе учета, является приоритет содержания над формой представления финансовой информации. В соответствии с IAS содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической или отраженной в учете формы. В соответствии с российской системой учета операции, как правило, учитываются строго в соответствии с их юридической формой, а не отражают экономическую сущность операции. Примером, когда форма превалирует над содержанием в российской системе учета, является случай отсутствия надлежащей документации для списания основных средств, что не дает оснований для их списания, несмотря на то, что руководству известно, что такие объекты более не существуют по указанной балансовой
стоимости.
Вторым главным принципом международных стандартов учета, отличающим их от российской системы учета и ведущим к возникновению множественных различий в финансовой отчетности, является отражение затрат. Международные стандарты предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации. Необходимость наличия надлежащей документации зачастую не позволяет российским хозяйствующим субъектам учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций.
Между тем следует отметить, что многие требования к ведению бухгалтерского учета, предусмотренные российскими ПБУ и соответствующие положениям международных стандартов, на практике часто не выполняются.
Основные отличия некоторых МСФО и российских ПБУ даны в приложении А.
Еще два-три года назад основной причиной различий отчетности, составленной по российским стандартам, и отчетности по МСФО было несоответствие российских правил учета международным. В настоящее же время многие различия объясняются тем, что предприятия не следуют существующим стандартам учета ПБУ. Именно поэтому российская бухгалтерская отчетность многих фирм значительно отличается от отчетности, составленной по МСФО, и компания, имеющая прибыль по российской отчетности, может оказаться убыточной по международным стандартам.
Стоит отметить, что в РСБУ бухгалтерская отчетность - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.
Согласно МСФО финансовая отчетность представляет собой структурированное представление финансового положения и операций, осуществленных компанией.
Как следует из сравнения определений, которые дают РСБУ и МСФО понятию "финансовая (бухгалтерская) отчетность", международные стандарты не содержат условия о жесткой привязке показателей отчетности к данным бухгалтерского учета, выводя порядок отражения конкретных фактов хозяйственной деятельности за рамки регулирования стандартами составления отчетности. Кроме того, МСФО, в отличие от определения отчетности РСБУ, не указывают на наличие установленных форм отчетности.
Согласно документам российской системы нормативного регулирования бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении (п. 6 ПБУ 4/99).
В МСФО целью финансовой отчетности общего назначения является представление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений. Финансовая отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании.
При формулировании цели составления финансовой отчетности МСФО делают акцент на удовлетворении информационных потребностей широкого круга пользователей для принятия экономических решений. При этом согласно МСФО к пользователям отчетности относятся реальные и потенциальные инвесторы, работники, кредиторы (займодавцы), поставщики и иные торговые кредиторы, покупатели, правительства и их органы, общественность.