Аудит затрат и калькулирования себестоимости продукции (стр. 2 из 6)

Таблица 1. Модель информационной базы

Объект аудита	Элементы объекта		Контрольная точка аудирования	Источники информации (точки аудита)
	обобщаю	частные		синтетического учета	аналитического учета	другие источники
1	2	3	4	5	6	7

Предлагаемая система показателей предполагает организацию аналитического и синтетического учета затрат на производство и использование его данных для проведения аудиторской проверки по заданному направлению.

Разработанная модель информационной базы включает как укрупненные (обобщающие), так и частные показатели, основой классификации которых стали данные бухгалтерской отчетности формы № 2 «Отчет о прибылях и убытках» и Положение о составе затрат.

Следовательно, по каждому объекту аудита затрат на производство количество контрольных точек зависит от цели, степени детализации показателей элементов затрат на производство или калькуляционных статей, содержания текущей и сводной отчетности. В процессе аудита должны быть определены взаимосвязь контрольных точек аудирования, факторы и причины изменений (отклонений) себестоимости от имеющихся данных первичного учета. Это позволит сократить время аудиторской проверки, обеспечит достоверность отражаемых операций, даст возможность проводить аудирование хозяйствующих субъектов любых организационно-правовых форм и видов собственности.

Объекты аудита затрат на производство - информация, формируемая на счетах раздела III «Затраты на производство» Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Объекты аудита и источники информации приведены в таблице 1 Приложения 1.

1.2 Этапы аудита затрат на производство

Методика аудиторской проверки должна разрабатываться в соответствии с этапами, выделяемыми в качестве основных федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности:

1) планирование,

2) осуществление,

3) отчет.

Применительно к аудиту затрат на производство в рамках правил (стандартов) аудиторской деятельности[13] рассмотрим алгоритм проведения аудиторской проверки, включающий три этапа (рисунок 1).

Рисунок 1. Этапы аудита затрат на производство

Этапы объединены в «большой цикл» и следуют друг за другом в порядке перечисления. Однако внутри этого основного цикла могут неоднократно происходить возвраты от более поздних этапов к предыдущим для получения недостающих данных.

Например, если аудитор на этапе 2 придет к выводу, что оценка надежности системы внутреннего контроля или каких-либо средств внутреннего контроля завышена, он должен вернуться к этапу 1 и скорректировать план и программу аудита.

Нормативные документы, используемые при проверке затрат на производство условно можно разделить на три группы (в каждой группе приведены лишь некоторые документы)[14].

1) Первая группа включает документы общего характера, действующие в отношении всех организаций, вне зависимости от формы собственности и организационно-правовой формы, отраслевой принадлежности или вида деятельности, объектов финансово-хозяйственной деятельности, в частности:

· главу 25 НК РФ;

· Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

· План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (приказ Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н);

· ПБУ 10/99 «Расходы организации» (приказ Минфина России от 6.05.99 г. № 33н).

2) Вторая группа объединяет отраслевые документы - типовые методические рекомендации, инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг), принятые министерствами и ведомствами Российской Федерации, в том числе:

· Инструкцию по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на внутреннем водном транспорте (приказ Минтранса России от 30.09.03 г. № 194);

· Инструкцию по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте (приказ Минтранса России от 24.06.03 г. № 153);

· Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях (приказ Минсельхоза России от 6.06.03 г. № 792).

3) Третья группа охватывает внутренние документы, разрабатываемые организациями самостоятельно и действующие внутри них: схемы организационной структуры, положения об отделах и должностные инструкции, учетная политика организации, рабочий план счетов, приказы руководства и др.

Полнота и эффективность проверки зависят от того, насколько обоснованны вопросы, подлежащие проверке. Ответы на эти вопросы должны обеспечивать формирование достоверного и полного материала о деятельности проверяемого экономического субъекта (аудиторских доказательств).

Выбранные процедуры должны соответствовать специфике деятельности проверяемого объекта. Для этого целесообразно, на взгляд Г.Н. Мамаевой[15] , в составе методики аудита затрат на производство разработать систему контрольных тестов по следующим направлениям.

1. Система внутреннего контроля:

1) виды основных и вспомогательных производств аудируемого лица;

2) наличие утвержденной схемы организационной структуры предприятия, положений об отделах, должностных инструкций;

3) организация учета затрат на производство по центрам возникновения и центрам ответственности;

4) наличие органа внутреннего контроля (отдела внутреннего контроля, ревизионной комиссии);

5) наличие и соблюдение графика документооборота в части затрат на производство;

6) разделение обязанностей сотрудников, осуществляющих санкционирование, документальное оформление, учет и оплату затрат;

7) наличие смет затрат на производство и организация контроля за их соблюдением;

8) нормирование затрат на производство и организация контроля за соблюдением норм;

9) наличие приказов, устанавливающих круг лиц, имеющих определенные права в области затрат на производство;

10) состояние аналитической работы в организации по предупреждению брака и простоев;

11) состояние инвентаризационной работы в организации;

12) наличие незавершенного производства и порядок его оценки.

2. Система бухгалтерского учета:

1) наличие отраслевых документов, регламентирующих порядок учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг);

2) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, применяемый в организации;

3) объекты учета затрат на производство и объекты калькулирования;

4) опыт и квалификация работников, ответственных за ведение бухгалтерского и налогового учета затрат на производство;

5) автоматизация бухгалтерского и налогового учета затрат на производство;

6) наличие в учетной политике положений в части затрат на производство;

7) группировка затрат по элементам и статьям;

8) применение типовых форм первичных документов и учетных регистров;

9) ограничение доступа к бланкам первичных учетных документов и базам данных;

10) учет затрат по элементам и статьям калькуляции;

11) организация учета затрат в целях налогообложения;

12) организация аналитического учета затрат на производство;

13) разграничение затрат по отчетным периодам;

14) распределение затрат на производство по объектам калькулирования;

15) наличие и содержание отчетности о затратах на производство.

Перечень направлений аудиторских проверок и соответствующих процедур, а также источники информации, рабочие документы аудитора приведены в таблице 2 Приложения 1.

1.3 Процедура проверки состояния системы внутреннего контроля затрат на производство продукции

До начала документальной проверки аудитору необходимо изучить организационные и технологические особенности предприятия, специализацию, масштабы и структуру каждого вида его производственной деятельности. На основе анализа учетной политики и особенностей производства аудитор выясняет обоснованность применяемого на практике метода учета производственных затрат и варианта сводного учета затрат.

Если в процессе проверки установлено, что в учетной политике обоснован метод учета затрат, отвечающий требованиям технологического процесса, а фактически элементы этого метода не используются, то аудитор должен зафиксировать данное отклонение в рабочих документах и определить его влияние на формирование себестоимости продукции.

Если описанный в учетной политике метод учета затрат не соответствует особенностям технологического процесса, то аудитор может порекомендовать клиенту ряд изменений, которые позволят организовать производственный учет в соответствии с требованиями нормативных документов[16].

Для подтверждения первоначальной оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета затрат на производство продукции авторы[17] предлагают применение метода тестирования и установления уровня эффективности указанных систем таблица 3 Приложения 1.

По результатам тестирования устанавливается оценка надежности систем и сравнивается с первоначальной оценкой, полученной на стадии планирования. Если такая оценка окажется ниже первоначальной, то необходимо скорректировать объем и порядок проведения других аудиторских процедур. При этом градации оценок предлагается использовать при тестировании в следующей иерархии, как представлено в таблице 2.