Применимость допущения непрерывности деятельности
Аудиторская организация исходит из допущения, что проверяемый экономический субъект будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности).
Это допущение применяется, если не обнаружено, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует серьезное сомнение по поводу его возможности продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности может возникнуть у аудиторской организации при рассмотрении бухгалтерской отчетности субъекта или при выполнении иных аудиторских процедур.
Примеры оснований для возникновения сомнения в применимости этого допущения даны в правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Применимость допущения непрерывности деятельности». К ним, в частности, относятся:
• отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных законодательством требований в отношении чистых активов;
• твердо фиксированные условия привлечения заемных средств без реалистичных перспектив на переоформление или погашение задолженности; необоснованное использование краткосрочных заемных средств для финансирования долгосрочных активов;
• существенные отклонения значений основных коэффициентов, характеризующих финансовое положение экономического субъекта, от нормальных (обычных) значений;
• значительные убытки от основной деятельности;
• неспособность погашать кредиторскую задолженность в установленные сроки;
• трудности в выполнении условий договоров займа;
• переход от расчетов с поставщиками (подрядчиками) на условиях коммерческого кредита или рассрочки платежа к расчетам по мере поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);
• неспособность получить финансирование для необходимого развития деятельности или иных необходимых инвестиций;
• потеря ключевого управленческого персонала без адекватной замены;
• потеря важнейшего рынка сбыта, лицензии, патента, основного поставщика (подрядчика);
• трудности с трудовыми ресурсами;
• существенная зависимость от успешного выполнения какого-то проекта;
• экономически нерациональные долгосрочные обязательства;
• невыполнение установленных законодательством требований в отношении формирования уставного капитала экономического субъекта;
• судебные и иные разбирательства, в которых экономический субъект выступает ответчиком и решения по которым не в пользу этого субъекта не смогут быть выполнены;
• изменения в законодательстве и политической ситуации в стране, которые могут негативно сказаться на условиях хозяйствования.
При выражении мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская организация должна рассмотреть всю совокупность факторов, оказывающих и (или) способных оказать влияние на возможность этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Если в аудиторском заключении указание на серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности отсутствует, это не может и не должно трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями этого заключения как гарантия аудиторской фирмы в том, что экономический субъект будет продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.
Тот факт, что экономический субъект находится в процессе ликвидации после подписания аудиторской организацией аудиторского заключения, в котором не выражено какого-либо серьезного сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности (в том числе в течение 12 месяцев, следующих за отчетным периодом), сам по себе не Может и не должен трактоваться экономическим субъектом и заинтересованными пользователями отчетности и аудиторского заключения как свидетельство некачественно проведенного аудита.
Если при проведении аудита (при планировании и выполнении аудиторских процедур, а также при оценке их результатов) аудиторская организация обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что существует сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности, то аудиторская организация должна получить достаточные доказательства, подтверждающие или опровергающие такое сомнение.
Примерами аудиторских процедур, в результате выполнения которых могут быть получены аудиторские доказательства в отношении сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, являются следующие:
• анализ и обсуждение с управленческим персоналом прогнозов денежных потоков, прибыли и т.п. по состоянию на дату, ближайшую к дате подписания аудиторского заключения;
• рассмотрение событий, происшедших после отчетной даты и влияющих или способных оказать влияние на возможность экономического субъекта продолжать деятельность и исполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом;
• анализ и обсуждение последней (по отношению к дате подписания аудиторского заключения) промежуточной бухгалтерской отчетности экономического субъекта;
• рассмотрение условий договоров займа и других долговых обязательств и анализ фактов их нарушений;
• ознакомление с протоколами общего собрания акционеров, заседаний совета директоров (наблюдательного совета), исполнительного органа и т.п. для выявления свидетельств каких-либо трудностей в финансировании деятельности экономического субъекта;
• запрос сведений о любых существенных правовых проблемах, связанных с деятельностью экономического субъекта;
• подтверждения зависимых и независимых (третьих) сторон в отношении существования, законности и реальности договоренностей между ними и экономическим субъектом по поводу оказания финансовой поддержки этого субъекта, а также оценка финансовых возможностей этих сторон предоставить экономическому субъекту дополнительные ресурсы;
• рассмотрение положения экономического субъекта в связи с невыполненными заказами;
• получение письменных разъяснений руководства проверяемого экономического субъекта относительно планов действий, в результате которых ожидается улучшение положения экономического субъекта: распродажа имущества, заем денежных средств, реструктуризация задолженности, сокращение расходов, увеличение капитала и др.
Если в качестве аудиторских процедур анализируются прогнозы денежных потоков, прибыли и т.п., то аудиторская организация должна:
• рассмотреть надежность используемой экономическим субъектом системы формирования соответствующих данных;
• рассмотреть обоснованность принятых экономическим субъектом допущений;
• сопоставить данные прогнозов, сделанных экономическим субъектом на прошлые периоды, с фактическими результатами за те же периоды;
• сравнить данные прогнозов на текущий период с достигнутыми результатами и т.д.
Аудиторская организация должна рассмотреть и обсудить с управленческим персоналом его планы действий, в результате которых ожидается улучшение положения экономического субъекта, и получить достаточную уверенность в том, что эти планы реалистичны, существует намерение их выполнить, а в результате их выполнения положение экономического субъекта может улучшиться.
Серьезное сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности, дополнительные аудиторские процедуры, выполненные н связи с таким сомнением, а также выводы, сделанные по результатам выполнения этих процедур, должны быть отражены в рабочей документации аудиторской фирмы.
Результаты выполнения аудиторских процедур в связи с сомнением аудиторской организации в применимости допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности экономического субъекта должны быть рассмотрены и учтены при составлении аудиторского заключения.
Если аудиторская организация определила, что она не имеет достаточных доказательств неприменимости допущения непрерывности Деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности экономического субъекта, то аудиторское заключение не должно содержать указаний на какое-либо сомнение аудиторской организации, возникшее при проведении аудита этой отчетности.
Если аудиторская организация определила, что, принимая во внимание соответствующие обстоятельства (например, планы действий Управленческого персонала, в результате которых ожидается улучшение положения экономического субъекта), она не имеет достаточных доказательств неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности экономического субъекта, то она должна рассмотреть вопрос о раскрытии в бухгалтерской отчетности этих обстоятельств.
Если экономический субъект не включает в бухгалтерскую отчетность сведения, признанные аудиторской организацией в рассматриваемой ситуации необходимыми, то последняя должна выразить мнение о достоверности этой отчетности в форме модифицированного аудиторского заключения в связи с нераскрытием соответствующих обстоятельств.
Если аудиторская организация определила, что она имеет достаточные доказательства неприменимости допущения непрерывности деятельности при подготовке бухгалтерской отчетности экономического субъекта, то она должна убедиться в том, что в бухгалтерской отчетности раскрыты важнейшие основания для серьезного сомнения по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение как минимум 12 месяцев, следующих за отчетным периодом.