Порядок применения ускоренной амортизации для целей бухгалтерского учета в настоящее время регулируется положениями ПБУ 6/01.
Таким образом, организация, на балансе которой в соответствии с условиями договора лизинга учитывается предмет лизинга, вправе применять коэффициент ускоренной амортизации не выше 3 при начислении амортизации по данному объекту основных средств способом уменьшаемого остатка.
Достоинством данного способа является начисление амортизации в первые годы срока полезного использования в размере, существенно (примерно в два раза) превышающем размер амортизации, начисленной с применением линейного способа.
Недостатком данного способа является то обстоятельство, что с окончанием срока полезного использования объекта основных средств не прекращается начисление амортизации по объекту. Это обусловлено тем, что по состоянию на конец срока полезного использования объекта основных средств амортизация по этому объекту начисляется в размере менее 100 %.
3.3. Учет материально-производственных запасов
Порядок оценки фактической себестоимости материально-производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, а также по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, аналогичен порядку оценки первоначальной стоимости нематериальных активов и основных средств, полученных по этим же основаниям.
В соответствии с пунктом 9 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 9 июня 2001 года № 44н, фактическая себестоимость МПЗ, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.
При определении рыночной стоимости могут быть использованы данные:
• о ценах на аналогичные активы, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей;
• сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе;
• экспертные заключения (например, оценщиков) о стоимости отдельных активов.
Организация в учетной политике должна закрепить порядок определения рыночной стоимости, а следовательно, и первоначальной стоимости МПЗ, полученных безвозмездно, указав:
• лицо (службу организации), являющееся ответственным за предоставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;
• документ, которым оформляется решение об определении рыночной стоимости МПЗ (на основании которого будут заполняться первичные учетные документы по поступлению МПЗ, в частности, Приходный ордер (форма № М-4), Акт о приемке товаров (форма № ТОРГ-1)).
Согласно пункту 10 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью МПЗ, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость МПЗ, полученных организацией по таким договорам, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные МПЗ.
Для обоснованного определения первоначальной стоимости указанных МПЗ организации следует иметь в наличии документы, подтверждающие стоимость товаров, переданных в оплату приобретаемых нематериальных активов, или документы, подтверждающие цену, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные МПЗ.
Второй вариант определения стоимости МПЗ применяется только в том случае, когда у организации в течение длительного периода времени отсутствуют операции по продаже товаров, переданных в оплату приобретаемых МПЗ (например, в оплату передается основное средство, соответственно, у организации в принципе отсутствуют операции по продаже таких товаров), либо, когда условия обычно заключаемых сделок по продаже рассматриваемых товаров существенно отличаются от условий сделки по приобретению нематериального актива.
Таким образом, при закреплении в учетной политике порядка оценки МПЗ, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, мы рекомендуем установить:
• порядок расчета стоимости указанных товаров (исходя из средней стоимости товаров за определенный период; стоимости товаров, зафиксированной в прайс-листе на дату передачи товаров, и т. п.);
• документ, которым данный расчет оформляется (на основании которых будут заполняться соответствующие первичные учетные документы), и лицо (службу организации), ответственное за составление расчета;
• форму заключения о невозможности установления стоимости товаров, переданных или подлежащих передаче в счет оплаты МПЗ, и лицо (службу организации), ответственное за составление данного заключения и представление его в бухгалтерию организации;
• порядок определения цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются МПЗ, аналогичные приобретаемым организацией;
• лицо (службу организации), являющееся ответственным за предоставление в бухгалтерию организации сведений, на основании которых производится оценка;
• документ, которым оформляется решение об определении цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются МПЗ, аналогичные приобретаемым организацией.
3.4. Учет расходов, связанных с производством и реализацией продукции
В соответствии с пунктом 9 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 года № 33н, для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг.
Себестоимость товаров (работ, услуг) формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.
В целях определения порядка формирования себестоимости проданной продукции (работ, услуг) допустимо руководствоваться основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденными Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20 июля 1970 года, а также иными отраслевыми рекомендациями, действовавшими до 2002 года. Применение данных актов для целей формирования себестоимости продукции (работ, услуг) справедливо, так как они в наибольшей степени учитывают отраслевые особенности учета затрат.
В связи с отсутствием в настоящий момент специальных нормативных актов, определяющих порядок формирования себестоимости, в учетной политике следует закрепить:
• метод учета затрат;
• объекты учета затрат;
• группировку расходов;
• порядок учета отдельных расходов исходя из особенностей процесса производства (в случае их наличия).
Способ оценки незавершенного производства. В соответствии с пунктом 64 Положения по ведению бухгалтерского учета незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:
• по фактической производственной себестоимости;
• по нормативной (плановой) производственной себестоимости;
• по прямым статьям затрат;
• по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.
При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.
Таким образом, организации, осуществляющей массовое или серийное производство, следует закрепить в учетной политике один из указанных выше способов оценки незавершенного производства.
Учет расходов будущих периодов. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета).
В целях унификации учета расходов возможно установить единый перечень затрат, подлежащих отнесению в состав расходов будущих периодов. В данный перечень следует включить наиболее распространенные (типичные для организации) расходы, которые могут быть отнесены к нескольким отчетным периодам.
Кроме того, следует установить порядок признания расходов будущих периодов в себестоимости реализованной продукции (товаров, работ, услуг). Данный порядок может быть единым для всех категорий расходов, а может и отличаться в зависимости от категории расходов.
Таким образом, при утверждении учетной политики организации следует закрепить методы:
• определения срока, к которому относятся расходы будущих периодов;
• списания расходов будущих периодов.
Порядок признания управленческих расходов. Пунктом 9 ПБУ 10/99 предусмотрены два варианта признания управленческих (общехозяйственных) расходов.