- особенности определения налоговой базы по сделкам РЕПО с
ценными бумагами (ст.282 НК РФ).
Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль. Общая схема уплаты налога осталась прежней, хотя существует и ряд нововведений, которые связаны прежде всего с порядком и сроками уплаты авансовых платежей.
Как и у любого другого налога, у налога на прибыль имеется период времени (налоговый период), по истечении которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате.
Налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год (ст. 285 НК РФ).
Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.
По итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено статьей 286 НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму квартального авансового платежа исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания первого квартала, полугодия, девяти месяцев и одного года.
Исходя из анализа ст. 286 НК, можно сделать вывод о том, что уплата налога на прибыль может осуществляться тремя способами (вариантами). Если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику. При этом, налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода (ч. 4, ст. 286 НК РФ).[28]
Российские организации, выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, а также в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, подлежащим налогообложению в соответствии с главой 25 НК РФ, определяют сумму налога отдельно по каждому такому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов (ч.5 ст.286 НК РФ):
1) если источником доходов налогоплательщика является российская
организация, обязанность удержать налог из доходов налогоплательщика и
перечислить его в бюджет возлагается на этот источник доходов. В этом случае налог в виде авансовых платежей удерживается из доходов налогоплательщика при каждой выплате таких доходов;
2) если по государственным и муниципальным ценным бумагам не
представляется возможным определить у источника доходов сумму дохода,
подлежащего налогообложению, налогоплательщик - получатель дохода самостоятельно осуществляет исчисление и уплату налога в виде авансовых платежей с полученных доходов.
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если статьями главы 25 НК предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.
Льготы по налогу на прибыль в Российской Федерации. Закон о налоге на прибыль, в статье 6, предусматривал достаточно внушительный список льгот по налогу на прибыль. С принятием главы 25 НК РФ, вопрос относительно льгот по налогу на прибыль был решен категоричным образом: снижение ставки налога на прибыль и отказ от льгот.
2.3. Специфика расходов, принимаемых в целях налогообложения, согласно гл. 25 НК РФ
Остановимся далее боле подробно на анализе расходов, предусмотренных ст. 25 НК РФ.
С 1 января 2002 года не применяется понятие «себестоимость продукции (работ, услуг)». Вместо нее для определения величины налогооблагаемой прибыли используется понятие «произведенные расходы». Они определяются согласно правилам, установленным главой 25 НК РФ.
Следует отметить, что и в бухгалтерском учете понятие «себестоимость продукции (работ, услуг)» применяется условно. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденному приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33-н, все расходы организации делятся на расходы по обычным видам деятельности, операционные расходы и внереализационные расходы, хотя показатель себестоимости продукции (работ, услуг) сохранен в бухгалтерской отчетности.
В соответствии с Положением о составе затрат до вступления в силу главы 25 НК РФ налогоплательщики имели право учитывать в составе себестоимости все затраты, обусловленные технологией производства и т. д. Положение о составе затрат содержало открытый перечень затрат. Для целей налогообложения произведенные организацией расходы корректировались с учетом утвержденных в установленном порядке лимитов, норм и нормативов.
Действующее налоговое законодательство впервые содержит понятие расходов в целях налогообложения. Рассмотрим их более подробно исходя из классификации по элементам.
Материальные расходы по своей сути являются различными производственными расходами: на приобретение сырья и материалов для производства, инвентаря, приборов, оборудования, спецодежды, средств индивидуальной и коллективной защиты, комплектующих изделий, топлива, воды, энергии и т.д. Перечень расходов, которые налогоплательщик относит к материальным, установлен в ст. 254 НК РФ. Однако этот перечень не является исчерпывающим. Данная статья устанавливает также порядок определения материальных расходов.
Актуальная проблема.
Согласно пункту 4 статьи 270 НК РФ суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду относятся к затратам, не учитываемым в целях налогообложения, то есть не уменьшающим налогооблагаемую базу.
Официальная позиция.
Аналогичного мнения придерживаются налоговые органы. В письме МНС России от 26.05.2004 № 02-1-16/36 указано следующее: «...так, пунктом 4 статьи 270 НК РФ предусмотрено, что расходы в виде суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
В связи с изложенным расходы организации в виде платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов (за исключением расходов, предусмотренных подпунктом 4 статьи 270 НК РФ) могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, если указанные расходы документально подтверждены...».
Расходы на оплату труда включают в себя любые начисления работникам в денежной или натуральной форме. К таким расходам могут быть отнесены стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы, связанные с содержанием работником. Перечень расходов на оплату труда, установленный ст. 255 НК РФ, не исчерпывающий, однако НК РФ устанавливает обязательное условие, только при выполнении которого тот или иной расход, связанный с оплатой труда или содержанием работников, может быть учтен в целях налогообложения. Осуществленные налогоплательщиком затраты должны быть предусмотрены нормами законодательства Российской Федерации (трудового и иного), трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
Указанное условие находит отражение и в ст. 270 НК РФ, которая устанавливает перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения налогом на прибыль. Пункт 21 ст. 270 НК РФ указывает, что при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам организации помимо вознаграждений, установленных в трудовом договоре. Таким образом, если организация выплатила работникам согласно трудовым договорам премии перед Новым годом и подарила ценные подарки в честь окончания успешного года (что не предусмотрено трудовыми договорами), то в качестве расходов можно будет учесть только премии (письмо Минфина России от 17.05.2006 № 03-03-04/1/468).
НК РФ в большинстве случаев исходит из принципа учета затрат только в пределах допустимой нормы. Иными словами, законодательство Российской Федерации (трудовое, экологическое, иное) предусматривает какие-либо лимиты, пределы, например, на выброс загрязняющих веществ в окружающую среду, выполнение сверхурочной работы работником и т.д. Как правило, в целях налогообложения принимаются к учету только те затраты, которые были осуществлены в пределах лимитов: суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ не учитываются в целях налогообложения. Тем не менее Минфин России в письме от 02.02.2006 № 03-03-04/4/22 высказал позицию, согласно которой расходы на оплату труда работников, работающих сверхурочно (в том числе если количество часов, отработанных сверхурочно, превышает количество, предусмотренное трудовым законодательством), могут быть учтены в качестве расходов на оплату труда. Для этого такая оплата должна быть предусмотрена трудовым договором.
Суммы начисленной амортизации являются третьим видом расходов, связанных с производством и реализацией. Порядок начисления амортизации установлен в ст. ст. 256 - 259 НК РФ. Амортизируемым имуществом признается имущество, объекты интеллектуальной собственности, которые соответствуют следующим критериям:
- находятся у налогоплательщика на праве собственности,
- используются им для извлечения дохода;
- их стоимость погашается путем начисления амортизации;