Отчетные или фактические калькуляции составляют по данным учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость произведенной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включают непланируемые производительные расходы.
Калькулирование себестоимости продукции осуществляется различными методами. Под методом калькуляции принимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы.
Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.
На промышленных предприятиях применяют следующие методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции:
нормативный,
позаказный,
попередельный и
попроцессный (простой).
Нормативный метод
Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.
Сущность его заключается в следующем:
отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм, с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования;
учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.
Фактическая себестоимость продукции определяется сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонения от норм и величины изменений норм.
Установить фактическую себестоимость изделия можно двумя способами. Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а также их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым путем. Фактическую себестоимость этих видов продукции определяют способом прямого расчета.
Если объектом учета производственных расходов являются группы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции. Этот способ калькулирования фактической себестоимости продукции является менее трудоемким.
Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования продукции требуют разработки нормативных калькуляций на основе норм основных затрат, действующих на начало месяца и квартальных смет расходов по обслуживанию производства и управлению.
На предприятиях, отличающихся относительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало отличается от нормативной. На этих предприятиях вместо нормативных калькуляций можно использовать плановые.
Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.
Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут только по прямым расходам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют между видами продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции.
Нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции призван выполнять две функции:
обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно — отклонений от норм и их изменений;
обеспечить точное калькулирование себестоимости продукции.
Позаказный метод
Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции на предприятиях применяют на ремонтных работах, в мелкосерийном производстве.
При данном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ.
Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.
Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают шифр заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном производстве или данной отрасли способам.
При этом методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуляции не совпадает со временем составления отчетности.
При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам частичный выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства, то есть допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства.
К недостаткам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести также отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.
Попередельный метод
Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.
При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов, вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутствующие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.
Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.
При бесполуфабрикатном варианте попередельного метода ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается, их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, которые ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь стоимость готового продукта.
При полуфабрикатном варианте попередельного метода движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки и тем самым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции.
При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода — систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.
Попроцессный (простой) метод
Попроцессный (простой) метод учета затрат и калькулирование продукции применяется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно — в добывающей промышленности, на электростанциях и т.п.
Примером такой отрасли может служить угольная промышленность, где производственная себестоимость одной тонны угля определяется делением затрат на количество угля, выданного на поверхность. Уголь, оставшийся в шахте, в расчет не принимается.
На предприятиях промышленности попроцессный метод учета затрат и калькулирования применяется в простых вспомогательных производствах, вырабатывающих один или несколько видов продукции (работ, услуг) и не имеющих незавершенного производства — энергетические хозяйства и т.п.
Системы учета затрат. Системы “Стандарт-кост” и “Директ-костинг”
Различают следующие системы учета:
Система полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), т.е. традиционный учет по полной себестоимости, принятый в отечественной промышленности, или “стандарт-кост”, принятый в зарубежной практике;
Система неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку, например по признаку зависимости расходов от объемов производства, то есть система “директ-костинг”.