I.Введение
Налоговоеправонарушение- противоправное,виновное деяние,в виде умышленноголибо не умышленногодействия илибездействиясубъекта налоговыхправоотношений,нарушающееправа и интересыучастниковданного видаобщественныхотношений, закоторое законодательствомустановленаопределённаяответственность финансового,административноголибо уголовногохарактера.Противоправностьналоговогоправонарушениязаключаетсяв несоблюденииправовой формыданного деяния,виновностьсостоит в совершенииданного нарушенияумышленно илипо неосторожности
Такоеопределениеналоговогоправонарушенияможно выделитьиз многих работпо данной теме,причём, во многих работах достаточноподробно описаныи виды ответственности,и права участниковналоговыхправоотношений,но не достаточнораскрыты самисубъекты даннойсферы общественныхотношений.
Что такоесубъект налоговыхправоотношений? Данный правовойинститут можноклассифицироватьпо несколькимоснованиям,вот некоторыеиз них:
по меступребывания(по источникудохода);
по юридическомустатусу (юр.или физ. лицо);
по правами обязанностям.
Проработанностьданной темыне так уж и велика,конечно многиеавторы писалина эту тему,но, в связи спостоянноменяющимсяв России налоговымзаконодательством,некоторые изэтих работустарели. Темуналоговыхправонарушенийв своих работахраскрывалитакие авторы,как:
ВитрянскийВ.В., ГерасименкоС.А. «Налоговыеорганы, налогоплательщики гражданскийкодекс»//Библиотекажурнала «Консультант»- Международныйцентр финансово-экономическогоразвития, 1995 г.
ПепеляевС.Г., Алёхин А.П.«Ответственностьза нарушенияналоговогозаконодательства»//Аудиторскаяфирма «Контакт»,Москва 1992 г.
ПепеляевС.Г. «Основыналоговогоправа» Аудиторскаяфирма «Контакт»,Москва 1995 г.
ГаухманЛ.Д., МаксимовС.В. «Уголовно-правоваяохрана финансовойсферы: новыевиды преступленийи их квалификация»//Учебно-консультационныйцентр ЮрИнфоР,Москва, 1995 г.
КучеровИ.И. «Налоговыепреступления»//Учебно-консультационныйцентр ЮрИнфоР,Москва, 1997 г.
ПетроваГ.В. «Ответственностьза нарушениеналоговогозаконодательства»//Инфра-М,Москва 1995 г.
Такжебольшое количествостатей былопосвящено этойтеме, вот некоторыеиз них:
БрызгалинА.В., Берник В.Р.«Состав и видыфинансовыхправонарушенийпо российскомузаконодательству»// Хозяйство и право, 1995 г., №6, С-144;
КурбатовА. «Вопросыпримененияфинансовойответственностиза нарушениеналоговогозаконодательства//Хозяйство иправо. 1995 г., №1, С-63,№2, С-44.
Штрафныесанкции заналоговыенарушения»//Экономика ижизнь. 1995 г., №29, С-3.
СоболевВ.А., ТумаркинВ.М. «Об ответственностипредприятийи организацийза нарушениеналоговогозаконодательства»// Аудит и налогообложение.1995 г., №5, С-18.
СмирновА. «Виды административныхнарушенийналоговогозаконодательства»// Экономика ижизнь: Московскийвып. 1995 г., №33, С-10.
Отдельные авторы, раскрываяэту тему в своихработах, даютпонятие субъектас позиции юридическихи физическихлиц, резидентови нерезидентов,либо затрагиваютне всех субъектов,а лишь однуопределённуюгруппу.
Исходяиз того, чточаще авторыработ на этутему пишут осубъектах,классифицируяих по первымдвум основаниям,я решил написатьданную работу,поставив передсобой цель,разделив понятиесубъектовналоговыхправоотношенийпо последнемуоснованию (поправам и обязанностям),
на группы:
налогоплательщиков;
налоговыхагентов;
налоговыхорганов;
и выяснитьобъёмы ответственностиэтих групп поотношению другк другу. Конечносписок групп,которые можновыделить поданному основаниюприведённымивыше не ограничивается,можно ещё выделитьсборщиковналогов, банки,органы государственнойвласти и управленияи т.д., поэтому,исходя из того,что разбор всехгрупп субъектовзаймёт многовремени и объёмданной работыможет увеличитьсяво много раз,я решил ограничитьпереченьрассматриваемыхв данной работесубъектов доприведённоговыше списка.
Основнымобъектом моегоисследованияявляются налоговыеправонарушения,совершённыетем или инымсубъектомналоговыхотношений.
В обществесейчас бытуетмнение, чтоналоговыеправонарушенияэто только лишьнезаконноеуклонение отуплаты налоговналогоплательщиками,это не так, хотянеуплата налогови является вданное времянаиболее частовстречающимсявидом налоговыхправонарушений,существуетмасса другихвидов деянийподобного рода,совершаемыхдругими участникаминалоговыхотношений.Поэтому передданной работойесть ещё одназадача - объяснитьчеловеку незнакомомус данной сферойправа, что такоеналоговоеправонарушениеи, в связи с тем,что данный видотношений встране сейчасбурно развивается,стремясь, вбудущем, сравнятьсяс уровнем развитияэтих отношенийв экономическиболее развитыхстранах, датьболее широкоепониманиепроблем, связанныхс налогообложением.
Глава1.
Параграф§1 История развитияналоговойсистемы России.
Процессстановленияналоговойсистемы, в болеене менее цивилизованнойформе, началсяв России в концеXIXстолетия, вызванныйростом государственныхпотребностей,в связи с переходомстраны от прежнегонатуральногохозяйства кденежному. Втечении 1881-1885 гг.была проведенаналоговаяреформа, в ходекоторой былиотменены солянойналог и подушнаяподать, введеныновые налогии создана податнаяслужба. В новойналоговойсистеме наибольшееместо отводилосьакцизам и таможеннымпошлинам. Косвенныеналоги составлялипочти половинувсех налоговыхпоступленийв государственныйбюджет. Прямыеналоги, основнаясоставляющаявсех сумм,поступающих,в настоящеевремя, в бюджетот сбора налогов,в то время составлялипримерно 7% всегобюджета.
Поступлениеподатей до 1885г. контролировалаКазённая палата,учреждённаяещё в 1775 г.. Контрольэтот заключалсялишь в учётеналогов, поступающихв казну. Аппарата,который имелбы не толькоучётные функциине было. Сборомналогов занималасьполиция. Однако,в 1885 г., исходя изнеобходимостипостоянногоподатногонадзора наместах, былучреждён институтподатных инспекторовпри Казённойпалате в количестве500 человек, накоторых былвозложен контрольза своевременными полным поступлениемналоговыхплатежей навсей территорииРоссии. Податныеинспекторыбыли наделеныдовольно такиширокимиполномочиями,сходными пообъему с полномочиямисегодняшнихналоговыхинспекций
Как былосказано выше,основная массаналоговыхплатежей приходиласьна долю акцизов,в связи с этимосновная массанарушенийвыявляласьв этой сфереподатных отношений.Нарушения этипроявлялись,в основном, вреализацииподакцизныхтоваров безсоответствующихярлыков, свидетельствующихоб уплате продавцомакцизногосбора. Ответственностьза акцизныенарушенияпредусматриваласьв Уставе обакцизных сборах1883 г.1.
В Россиив любое времясуществовалонеприязненноеотношение кналогам, в отличииот западноевропейскихгосударств,где плата налоговсчитается дажепредметомгордостиналогоплательщиков.В таком государствечеловек редкокогда скажет:«Я гражданинэтой страны»,скорее он скажет:«Я налогоплательщик».Подобная высокаяналоговаякультураобуславливаетсятем, что в такихгосударствахинститут налоговимеет историюгораздо болеепродолжительную,нежели в России.Именно вокругналогов, в странахзападной Европы,разгораласьборьба междукоролём ипарламентом.Парламентименно тогдаполучил законодательнуювласть, когдаполучил сначалавласть в областифинансов, т.е.соглашатьсяили не соглашатьсяс королём повопросам установленияи сбора налогов.К тому же, уроссийскогозаконодателявсегда быласклонностьк достаточнобольшим ставкамналогов, чтов свою очередь,опять же, неприбавлялопопулярностиналогам. И невсегда налогииспользовались(и используются)в качествеисточникадоходов длябюджета. Например,в период НовойЭкономическойПолитики налогииспользовалисьбольше, какорудие борьбыс буржуазией.
Надосказать, чтос октября 1917 г.,в связи с отменойправа собственностина землю, аннулированиемценных бумаг,национализациейпромышленностии запрещениемчастной собственностибыли уничтоженыпочти все возможныеобъекты налогообложения.Налоговаяполитика новойвласти сводиласьтолько лишьк принудительномусбору с крестьянства,так называемойпродразвёрстки,которая неносила дажехарактер налога.По декрету от30.10.1918 г. принудительноизымались всеизлишкисельскохозяйственнойпродукции сверхнеобходимогоминимума длясобственногопотребления.Лишь с переходомгосударствак новой экономическойполитике, в мае1921 г., возникланеобходимостьсоздания новойналоговойсистемы. Былвведён общегражданскийналог, к уплатекоторого привлекалосьвсё трудоспособноенаселение,поделённоена разряды. В1923 г. была проведенареформа налогообложениякрестьянства, установленединый сельскохозяйственныйналог, промысловыйи подоходныйналоги, налогна сверхприбыль,налог с наследстви дарений, гербовыйсбор. Но высокиеналоговыеставки явилисьодной из главныхпричин постепенногосокращениячастной торговлии промышленности,они привелик резкому неприятиючастныминалогоплательщикаминового налоговогозаконодательстваи, как следствиевышеуказанныхпричин, повлеклимассовое уклонениеплательщиковот уплаты налогов.Государство,в свою очередь,пытаясь искоренитьуказанныеявления, усилиломеры уголовнойрепрессии заправонарушенияподобного рода.Уклонение отналоговыхплатежейрассматривалось,как сокрытоепротиводействиесоветскойналоговойполитике,направленноена срыв мероприятийсоветскойвласти. Тем неменее количествовыявляемыхналоговыхправонарушенийне уменьшалось.
1См.: КучеровИ. И. Налоговыепреступления- 1997. С. 15 - 19.
Параграф§2 Причины возникновенияналоговыхправонарушений.
Причинывозникновенияналоговыхправонарушенийв России, намой взглядвсегда былиодни и те же, аесли и менялись,то незначительно.Все эти причиныможно разделитьна три условныхкатегории:
правовые;
экономические;
моральные;
Российскоеналоговоезаконодательство,слишком объёмно,его нормы распыленыпо большомуколичествузаконодательныхактов. Болеетого, в этинормативныеакты постоянновносятся измененияи дополнения.Эти нестабильностьи сложностьналоговогозаконодательстваи являются темипричинамиправовогохарактера.
Экономическиепричины обусловленыдействием довольно высокихналоговыхставок и невозможностьюнекоторыхналогоплательщиковсвоевременнои полно платитьналоги. Причинав том, что, помоему мнению,законодатель,вводя такиевысокие налоговыеставки, не учитываетсложившуюсяв стране экономическуюситуацию,законодатель,видимо, рассчитываетна предприятия,занимающиесяторгово-закупочнойдеятельностьюи имеющие постоянныйи достаточновысокий доход.Да, такие предприятиямогут своевременнои полно платитьналоги, но ведьесть и другиепредприятия,предприятия- производители,зачастую использующиеустаревшееоборудование,не имеющиеоборотныхсредств и немогущие реализоватьсвою продукциюиз-за еёнеконкурентноспособности.Следствиемэтого становитсянеплатёжеспособностьпредприятияи невозможностьоплаты им налоговыхплатежей.
Моральнымипричинамиявляются, помоему мнению,низкая правоваякультура,неприязненноеотношение кимеющейсяналоговойсистеме и, нев последнююочередь, корыстьналогоплательщиков.Низкая правоваякультура обусловленаисторическимфактором -существованиеинститутаналоговогоправа, в болеене менее цивилизованномвиде, насчитываетв России немногим болееста лет. За этовремя не смогласформироватьсяв стране культура,подобная налоговойкультурезападноевропейскихгосударств,где историясбора налоговнасчитываетмного веков.Ведь это нафоне борьбыс единоличнойвластью монархана ввод и сборналогов, в странахзападной Европысформировалсяинститут парламента.
Неприязненноеотношение кимеющейсяналоговойсистеме основываетсяна предыдущихпричинах,налогоплательщикне может уважать систему, котораяне уважает его,как налогоплательщика,не учитываетего возможностьоплаты налогов.
Корысть,умысел приуклонении отуплаты налоговиграют не последнююроль в причинахсуществованияналоговыхправонарушений. Однако, не всеправонарушенияподобногохарактера имеютличную мотивацию.
Руководители,могут использоватьсокрытые отналогообложениясредства наразвитие своегопредприятия.И у них существуетзаинтересованностьиного рода,выражающаясяв стремленииулучшить финансовоесостояниесвоего предприятия.
Как видноиз вышеописанного,на возникновениеналоговыхправонарушенийвлияют причиныне толькосубъективного,но и объективногохарактера, чтоследует учитыватьв сложившейсяв стране экономическойобстановке.
Наиболеечасто встречающаясягруппа налоговыхправонарушений- уклонение отуплаты налогов.Данное правонарушениезаключаетсяв неисполненииили ненадлежащемисполненииналогоплательщикомсвоей обязанностиуплатить налогв бюджет. В западнойлитературе,посвящённойданной теме,можно встретитьклассификациюпричин, побуждающихплательщикауклонятьсяот уплаты налогов.Так, П.М. Годмевыделяет несколькогрупп причин:
политические;
экономические;
моральные;
технические.
Политическиепричины связаныс тем, что государствоиспользуетналоги не толькокак средстводля обеспечениядоходов казны,но и как регулирующийинструмент:посредствомэтого инструментагосударстворегулируетте или иныеобщественныеотношения.Лица, интересыкоторых государствопри этом ущемляет,проводя такуюполитику, путёмуклонения отуплаты налогов,оказываютопределённоепротиводействиеданному процессу.
Экономическиепричины оказываютнаибольшеевлияние наналогоплательщика.Если санкцияза налоговоеправонарушениепредусматриваетэкономическиепоследствиядля него в размеременьшем нежелисокрытая имсумма налога,то, естественно,налогоплательщикзаинтересованв уклоненииот уплаты налога.
Моральныепричины уклоненияот уплаты налогасостоят внесоответствии,иногда, налоговыхзаконов общимпринципамзаконодательства:равенства,постоянностии беспристрастности,что снижаетпрестиж и авторитетэтих законов.
Техническиепричины уклоненияот налогообложениясвязаны с несовершенствомформ и методовконтроля. Налоговыеорганы не всостоянииконтролироватьвсе хозяйственныеоперации ипроверятьдостоверностьвсех бухгалтерскихдокументов1.
1Пепеляев С.Г.«Основы налоговогоправа» С.-184
Параграф§3. Налогоплательщикии налоговыеправонарушения.Виды и классификация.
Законодательствоне дает намчёткого определенияпонятия «налогоплательщик».В Законе РФ «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»(ст.3) дано определение,что плательщикаминалогов являютсяюридическиелица, физическиелица и другиекатегорииплательщиков.Данная нормаправа весьмаразмыта, т.к.не даёт чёткоготолкованияпонятий «юридическиелица», «физическиелица», особенноне понятно, чтоимеет в видузаконодательпод словосочетанием«другие категорииплательщиков»,но узнать этоможно пользуясьне данным законом,а в каждом конкретномслучае, в соответствующемзаконе по конкретномуналогу .
Первыедва терминапозаимствованыиз гражданскогозаконодательстваи собственноготолкованияналоговоезаконодательствоим не даёт, поэтомупри написанииданной работыя буду исходитьиз определенияэтих терминов,данных гражданскимзаконодательством.Понятие «другиекатегорииплательщиков»Закон РФ «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»не раскрывает,но указывает,что таковыемогут быть.
Гражданскийкодекс РФ определяеттермин «юридическоелицо», как«...организация,которая имеетв собственности,хозяйственномведении илиоперативномуправленииобособленноеимущество иотвечает посвоим обязательствамэтим имуществом,может от своегоимени приобретатьи осуществлятьимущественныеи личные неимущественныеправа, нестиобязанности,быть истцоми ответчикомв суде...», также«...должны иметьсамостоятельныйбаланс илисмету»1.Из данногоопределенияможно выделитьосновные признаки,важные дляпонимания этогосубъекта вналоговомправе:
юридическоелицо должноиметь в собственности,хозяйственномведении илиоперативномуправленииобособленноеимущество,т.е. имуществообособленноеот имуществаучредителейюридическоголица, что должнопроявлятьсяв наличии унего самостоятельногобаланса илисметы;
юридическоелицо должнообладатьсамостоятельнойимущественнойответственностью,основывающейсяна обособленномимуществеюридическоголица;
юридическоелицо вправевыступать вгражданскомобороте отсвоего имени.
Но этоне все признаки,определяющиесуществованиеюридическоголица. В п.3 ст.49 ГКРФ говоритсяо правоспособностиюридическихлиц, котораявозникает вмомент егосоздания, созданнымже юридическоелицо считаетсяс моментагосударственнойрегистрации,согласно п.2ст.51 ГК РФ.
Такимобразом юридическоелицо должноотвечать всемперечисленнымивыше признакам,чтобы мы моглиотнести егов категориюналогоплательщиков.
Физическимилицами признаютсяграждане, способныеиметь гражданскиеправа и обязанности,а также, своимидействиямиприобретатьи осуществлятьгражданскиеправа, создаватьдля себя гражданскиеобязанностии исполнятьих 1,т.е. обладающиеправоспособностьюи дееспособностью.Дееспособностьфизическоголица возникаетв полном объёмес наступлениемсовершеннолетия(18 лет)2,следовательно,лицо не достигшееэтого возрастадееспособностьюне обладаети субъектомналоговыхправоотношенийбыть не может.Однако, гражданскимкодексом сделанодва исключенияиз этого правила:
гражданинможет бытьпризнан дееспособнымпо достиженииим шестнадцатилетнеговозраста, еслион работаетпо трудовомудоговору(контракту),или с согласияродителей,усыновителейили попечителейзанимаетсяпредпринимательскойдеятельностью(эмансипация)1;
гражданинможет бытьпризнан дееспособнымдо достиженияим восемнадцатилетнеговозраста, вслучае еговступленияв брак 2.
Другиекатегорииплательщиков.В настоящеевремя понятие«другие категорииплательщиков»Законом РФ «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»не расшифровывается,но круг плательщиковконкретногоналога указываетсяв соответствующемзаконе по данномуналогу, поэтомуя рассмотрютему налоговыхправонарушений,исходя из наиболеечасто встречающихсясубъектовданных отношенийне относящихсяни к юридическим,ни к физическимлицам.
Здесьможно выделитьдвух участниковналоговыхотношений,такие как филиалыкаких-либопредприятий,а также граждане-предпринимателибез образованияюридическоголица (индивидуальныепредприниматели).Оба субъектаимеют специфическиеорганизационно-правовыеформы, отличныеот вышеприведённых,которые позволяютим осуществлятьсвою деятельностьв требуемыхим пределах.
Понятиепредставительстваи филиала приведенов ст. 55 ГК РФ:
Представительство- обособленноеподразделениеюридическоголица, расположенноевне места егонахождения,которое представляетинтересыюридическоголица и осуществляетих защиту;
Филиал- обособленноеподразделениеюридическоголица, расположенноевне места егонахожденияи осуществляющеевсе его функцииили их часть,в том числе ифункции представительства.
Самостоятельныминалогоплательщикамифилиалы ипредставительствапризнаютсяпри наличииу них отдельногобаланса и расчётногосчёта. Такиепредставительстваи филиалы являютсяналогоплательщикаминаравне сюридическимилицами и должныисполнять всетребования,предъявляемыеналоговымзаконодательствомк налогоплательщикам1.
Об индивидуальныхпредпринимателяхв гражданскомзаконодательствеговорится, чтоими, с моментагосударственнойрегистрации,могут статьлюбые граждане,в полной мереобладающиеправо- и дееспособностью,либо, если гражданинстарше 14, но недостиг 18 лет,с согласияродителей(опекунов,усыновителей)2.
Перечисленныевыше основныевиды субъектовналоговыхправоотношенийя и буду исследоватьв своей работев качественалогоплательщиков.
1ГК РФ ст. 48.
1ГК РФ ст.17, ст.21.
2ГК РФ п.1, ст.21.
1ГК РФ п.1, ст.27.
2ГК РФ п.2, ст.21.
1пп. «б», п.1., ст. 1Закон «О налогена прибыльпредприятийи организаций».
2ГК РФ ст.ст.23, 26,27.
Параграф§4 Состав и видыправонарушений.
Не всякоеотрицательноедеяние участниканалоговыхправоотношенийможет бытьквалифицировано,как правонарушение,влекущее засобой юридическуюответственность.Чтобы деяниеповлекло засобой ответственностьоно должнообладать правовымипризнакамии элементамисостава правонарушения,т.е. иметь составправонарушения.Состав правонарушенияэто системаобъективныхи субъективныхэлементовдеяния. Каквсякая система,т.е. целостноеединство, составправонарушениясостоит из рядавзаимосвязанныхподсистем иэлементов.Отсутствиехотя бы однойподсистемыили элементасостава правонарушенияприводит краспадениюсистемы, т.е.отсутствиюсостава правонарушенияв целом.
В юридическойнауке выделяютследующиепризнакиправонарушений:
противоправностьдеяния - выражаетсяв форме действиялибо бездействия,нарушающегонорму права;
виновностьдеяния - характеризуетсясовершениемпротивоправногодействия либобездействияумышленно илипо неосторожности.Умышленнымдеяние считается,когда лицо,совершившееего, сознаётпротивоправныйхарактер своихдействий(бездействий)и желает наступлениявредных последствийили сознательнодопускает их.
Совершённымпо неосторожностиправонарушениесчитается,когда лицопредвидитвозможностьнаступлениявредных последствийсвоего деяния,но легкомысленнорассчитываетна их предотвращение,либо не сознаётпротивоправностисодеянного,но могло и должнобыло её сознавать;
наличиепричиннойсвязи междупротивоправнымдеянием инаступившимив последствииотрицательнымипоследствиями;
наказуемостьдеяния, т.е. наличиеустановленнойзаконом ответственностиза совершениеданного правонарушения.
Отсутствиеодного из вышеперечисленныхпризнаков непозволяетрассматриватьдеяние участниканалоговыхотношений какправонарушение,а следовательноисключаетвозможностьпривлеченияего к правовойответственности.
Составправонарушениятакже образуютэлементыправонарушения,первичныеслагаемыесистемы составаправонарушения:
объектправонарушения,т.е. объект правовойохраны, включающийв себя общественныеотношения илиинтересы;
субъектправонарушения- это дееспособноелицо, совершившееданное правонарушение;
объективнаясторона правонарушения,здесь имеетсяв виду самопротивоправноедеяние, т.е. способ,место, времяи т.д., его отрицательныепоследствияи причиннаясвязь междудеянием ирезультатом;
субъективнаясторона правонарушенияхарактеризуетсяэлементамицели, мотива,степени виныв форме умыслаили небрежности(халатности).
Все четыреэлемента составаправонарушениявзаимосвязаныи взаимодействуютмежду собой.Объект взаимодействуетс объективнойстороной составаопределяяэлемент ущерба.Объективнаясторона, какакт поведения,взаимодействуетс субъектомправонарушения,совершающимто или иноедеяние, причиняющеевред объекту.
Опираясьна элементысостава правонарушенияможно разобратьправонарушениена составляющиеего элементыи подробноисследовать.
Налоговыеправонарушенияможно разделитьна категориипо несколькимоснованиям.В зависимостиот характерасовершённогодеяния, правонарушенияделят на:
административные;
финансовые;
уголовные.
Исходяиз направленностиподобных деяний(объекта правонарушения)их можно разделитьна:
правонарушенияпротив системыналогов;
правонарушенияпротив прави свободналогоплательщиков;
правонарушенияпротив исполнениядоходной частибюджетов;
правонарушенияпротив системыгарантий выполненияобязанностейналогоплательщика;
правонарушенияпротив контрольныхфункций налоговыхорганов;
правонарушенияпротив порядкаведения бухгалтерскогоучёта, составленияи представлениябухгалтерскойи иной отчётности;
правонарушенияпротив обязанностейпо уплате налогов.
В своейработе длянаиболее полногоописания налоговыхправонарушенийя буду использоватьобе классификации.
Параграф§5. «Финансоваяответственность».
Исследованиефинансовыхправонарушенийне может бытьполным, еслине рассмотретьвопрос обответственностиза данныеправонарушения,т.е. вопросфинансовойответственности.Правовые нормы,регулирующиефинансовуюответственностьразбросаныпо несколькимправовым актам:
ЗаконРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»;
ЗаконРФ «О примененииконтрольно-кассовыхмашин при расчётахс населением»;
УказПрезидентаРФ «Об осуществлениикомплексныхмер по своевременномуи полному внесениюв бюджет налогови иных обязательныхплатежей»;
Кодексоб административныхправонарушениях(КоАП);
Уголовныйкодекс РФ.
Ответственностьза нарушениефинансовогозаконодательствапредставляетсякак определённаясовокупностьразличных видовюридическойответственности1.Сама юридическаяответственность,как известновключает в себянесколькоосновных видовответственности:
гражданскаяответственность;
административнаяответственность;
уголовнаяответственность;
дисциплинарнаяответственность;
материальнаяответственность.
Следуетразобраться,элементы какихвидов ответственностинесёт в своёмсоставе финансоваяответственность.
Гражданскаяответственностьсвойственнаотношениямюридическиравных сторон, а в финансовомправе стороныне имеют равенства,здесь видныотношениягосударственно-властногохарактера:сторона, представляющаяинтересы государства,вправе даватьуказания,обязательныедля исполнениядругой стороной.
Исходяиз этого можносделать заключение,что финансоваяответственностьне несёт в своёмсоставе элементыгражданскойответственности.
Но изэтого выводаможно сделатьисключение.Допустим,государственныйорган, представляющийинтересы государствав налоговыхотношениях,своими действиямипричинил ущербинтересамдругого лица.Здесь имеетместо причинениевреда, котороерегулируетсяв гражданскомпорядке. Извыше написанногоможно сделатьвывод, что мерыгражданскойответственностине направленына обеспечениесоблюденияфинансовогозаконодательства,хотя косвенноевлияние имеетместо.
Дисциплинарныйи материальныйвид ответственноститакже косвеннымобразом влияютна формированиефинансовойответственности,т.к. государствоне может выступатьстороной вотношенияхподобногохарактера.Допустим, чтокакое-либодолжностноелицо предприятиясовершилодействия, повлекшиеза собой нарушениефинансовогозаконодательства.На него можетбыть наложенадисциплинарная(или материальная)ответственность,но эту ответственностьлицо понесётперед предприятием,понёсшим ущербот действийданного лицав виде уплатыштрафа и пени.За финансовоеправонарушениеэто должностноелицо понесётадминистративнуюответственностьна основаниип.12, ст.7, ЗаконаРФ «О государственнойналоговойслужбе» илиуголовнуюответственность.
Как видноиз всего вышенаписанного,финансоваяответственностьнесёт в себеэлементыадминистративнойи уголовнойответственности.Поэтому, говоряоб административнойи уголовнойответственностив сфере налоговыхправоотношений,следует иметьв виду, что данныенормы административнойи уголовнойответственности,предусмотренныев соответствующихразделахзаконодательства,являются мерамифинансовойответственности.
Финансовыеправонарушенияимеют в своёмсоставе одинаковыйобъект, чем иотличаютсяот другихправонарушений.Объектом данноговида правонарушенийявляются финансовыеотношения,урегулированныенормами налоговогоправа.
1«Ваш налоговыйадвокат», М.,1997 г., ст. ХаменушенкоИ.В. стр. 229.
Глава2.
Параграф§1. Меры административнойответственности
за налоговыеправонарушения.
Как ужеговорилосьв предыдущемпараграфе, ксубъектамналоговыхотношений, занарушения налоговогозаконодательства,применяютсямеры финансовойответственности,также п.2 ст.13Закона «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»предусматриваетпривлечениедолжностныхлиц и гражданза нарушениеналоговогозаконодательства,в установленномзаконом порядке,к административной,уголовной идисциплинарнойответственности.
В ст.13 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»перечисляютсявиды финансовойответственностиналогоплательщиковза нарушениеналоговогозаконодательства.Сравнивая объёмданной статьис объёмом ст.16того же закона(ответственностьналоговыхорганов), можнозаметить разницу- в ст.13 содержитсябольше видовответственностиот взысканиясуммы сокрытогоналога, до взысканияпени.
Дляналогоплательщиковзаконодательствомпредусмотренобольше составовправонарушенийи ответственностиза них, чем дляиных участниковналоговыхправоотношений.Это обусловленоважностьюправовогоположенияналогоплательщиков,ведь, главнымобразом, государственныйаппарат, да исама налоговаясистема существуютна поступающиеот сбора налоговсредства.
Рассмотримобщие составыправонарушений,свойственныхналогоплательщикам,т.е. правонарушения,в составе которых,роль субъектаиграет налогоплательщик.
Неуплатаили несвоевременнаяуплата налога1,т.е. неуплатак установленномузаконом срокуналога илиуплата налогапозже установленногосрока налогоплательщиком.Состав данногоправонарушениянарушает положениепп.1, п.1, ст.11 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации».
Объектомданного правонарушениявыступаютустановленныезаконом отношенияпо уплате налогов.
Объективнойстороной можновыделитьпротивоправноедеяние налогоплательщикав форме действияили бездействия.
Субъективнаясторона, в случаенеуплаты налогавыражена вформе умысла,в случае несвоевременнойуплаты правонарушениеможет бытьсовершено безумысла.
Незаконноеиспользованиельготы по налогу- уклонение отуплаты налогапутём представленияналогоплательщикомв налоговыйорган документов,содержащихзаведомонеобоснованныесведения, дающиепрямо или косвеннооснования дляуменьшенияразмера налога,равно как ивозврата ранееуплаченногоили взысканногоналога.
Объектомданного правонарушенияявляетсяустановленныйзаконом порядокпредоставленияи пользованияльготами.
Объективнойсторонойправонарушенияявляютсяпротивоправныедействия субъекта,состоящие впредоставленииналоговомуоргану подобныхдокументов.
Субъективнаясторона данногоправонарушенияможет бытьопределенатолько в формеумысла. Налогоплательщиксознательносовершаетподобные действия,с целью уменьшенияразмера налога,либо возвратаранее уплаченногоили взысканногоналога.
Описанныениже составыналоговыхправонарушенийпризнаютсяправонарушениямипротив порядкаведения бухгалтерскогоучёта, составленияи представлениябухгалтерскойи налоговойотчётностии нарушаютположения пп.2,п.1,ст.11 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации».
Объектомданной группыправонарушенийвыступаютустановленныезаконом отношенияпо составлению,ведению и т.д.бухгалтерскойи налоговойотчётности.
Нарушениепорядка организациибухгалтерскогоучёта,здесь имеетсяв виду отсутствиесистемы отраженияна счетахбухгалтерскогоучёта осуществляемыхналогоплательщикомхозяйственныхопераций, еслитакие действияне могут бытьквалифицированныкак уклонениеот уплаты налога.В данном случаесубъективнаясторона можетсостоять и вформе умысла,и в форме небрежности(халатности).
Нарушениепорядка ведениябухгалтерскогоучёта,т.е. невыполнениеили ненадлежащеевыполнениеобязанностейпо проведениюинвентаризацииимущества ифинансовыхобязательств,хранениюбухгалтерскихдокументов,если такиедействия немогут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Субъективнаясторона данногоправонарушенияможет бытьопределенакак в формеумысла, так ив форме небрежности(халатности).
25.03.97 Арбитражныйсуд г. Москвырассмотрелдело №14-89а по искуАОЗТ «СиП интернэйшнлтрейдинг» опризнаниинедействительнымрешения ГНИ№12от 16.09.96 г. № 150, вынесенногона основанииакта проверкиданной организации.Проверка выявиланарушения впорядке ведениябухгалтерскогоучёта по НДСв виде «..неучтениеобъекта налогообложения,повлекшее засобой занижениеналога..». Врезультате,ГНИ наложилаштрафные санкцииза данноеправонарушениев соответствиисо ст.7 ЗаконаРФ « О ГосналогслужбеРСФСР» и ст.13Закона РФ «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации».Рассмотревматериалы делаи заслушавобъяснениясторон судпришёл к выводу,что иск АОЗТ«СиП интернэйшнлтрейдинг» к ГНИ№12 не обоснован,поскольку всоответствиисо ст.8 Закона«Об НДС» иИнструкциейГосналогслужбыот 11.10.95 №39, ст.11 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»истец обязансвоевременнои в полном размереуплачиватьналоги, вестибухгалтерскийучёт, составлятьотчёты офинансово-хозяйственнойдеятельности,представлятьв налоговыеорганы необходимыедокументы исведения, дляначисленияи уплаты налогов.ГНИ№12 применилафинансовыесанкции в отношенииистца.
Нарушениепорядка составлениябухгалтерскойи налоговойотчётности,здесь имеетсяв виду представлениев налоговыйорган документовбухгалтерскойи/ или налоговойотчётности,не соответствующихустановленнойформе и не отражающихвсех установленныхнормативнымиактами данных.В правонарушенияхподобного родасубъективнаясторона можетсостоять какв форме умысла,так и в форменебрежности(халатности).
Нарушениепорядка представлениябухгалтерскойи налоговойотчётности- представлениекомплекса иличасти документовбухгалтерскойи налоговойотчётностипозже установленногосрока, еслитакие действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.В данном правонарушениисубъективнаясторона можетсостоять какв форме умысла,так и в форменебрежности(халатности).
Уклонениеот представлениябухгалтерскойи налоговойотчётности,т.е. умышленноенеоднократноенепредставлениев установленныесроки илинепредставлениепо требованиюналоговогооргана комплексаили части документовбухгалтерскойи/ или налоговойотчётности,если такиедействия немогут квалифицироватьсякак уклонениеот регистрациив налоговоморгане илиуклонение отуплаты налога.
Рассматриваемыедальше составыправонарушенийимеют схожиеодин объект,поэтому и принадлежатодной группе.Объектом даннойгруппы правонарушенийявляется системаустановленныхзаконом гарантийвыполненияобязанностейналогоплательщика.Эта системамер, затрудняющихсовершениеправонарушений,состоит изспециальныхтребованийк открытиюбанковскихсчетов, ограниченийв использованииналичных денег,запретовосуществленияопределённыхюридическизначимых действийдо уплаты налогаи т.п.
Незаконноеоткрытие счётаналогоплательщиком,т.е. открытиеналогоплательщикомв банке илиином кредитномучреждениирасчётного,текущего, ссудного,депозитногои иного счётас нарушениемтребований,установленныйналоговымзаконом, еслитакие действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Субъективнаясторона данногоправонарушенияможет бытьопределенатолько в формеумысла.
Незаконныерасчёты,т.е. осуществлениерасчётов наличнымиденежнымисредствамис нарушениемустановленныхзаконом ограничений,если такиедействия немогут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Данное правонарушениеможет бытьсовершенотолько умышленно.
Для примераможно привестидело №14-60 от 1.04.97 г.из практикиМосковскогогородскогоАрбитражногосуда. 11.03.97 г. ТОО«Карина» заявилаиск о признаниинедействительнымрешения ГНИ№12в части взысканияштрафа в 3-х кратномразмере (100.000.000 руб.).Суд, рассмотревматериалы дела,установил:
28.11.96 г. СбербанкРоссии проводилпроверку соблюденияистцом порядкаработы с денежнойналичностьюза август, сентябрьи октябрь 1996 г.,в соответствиис Указом ПрезидентаРФ «Об осуществлениикомплексныхмер по своевременномуи полному внесениюв бюджет налогови иных обязательныхплатежей». Порезультатампроверки ивыявленнымнарушениямбыла составленасправка, констатирующая,что ТОО «Карина»допустилонарушение УказаПрезидента,выразившеесяв осуществлениирасчётов наличнымиденьгами сюридическимлицом на сумму3,5 млн. руб. И впревышениилимита кассовогоостатка, в размере36,5 млн. руб. Истцомоспаривалсяп.2 Решения, закоторый наистца был наложенштраф в 5-ти кратномразмере. Истец,оспариваярешение налоговойинспекции вэтой части неотрицал фактапревышениялимита, но указывал,что ГНИ примениланеправильнуюметодику расчётасверх лимитнойкассовой наличности.Оценивая доводыистца суд пришёлк выводу, чтоштраф на истцабыл наложенправомерно,но при этомустановил, чтоСбербанк Россиинеправильнопроизвёл расчёт,взыскиваемогос истца штрафа,в результатечего величинасверх лимитнойкассовой наличностисоставила 36,5млн. руб., в представленномистцом контррасчете этасумма составила4,9 млн. руб. Судсогласилсяс доводамиистца и вынесрешение поданному делу: иск ТОО «Карина»к ГНИ№16 оставитьбез удовлетворенияв части взысканияштрафа заосуществлениерасчётов наличнымиденьгами, востальной(штрафаза превышениелимита кассовогоостатка) частисуд согласилсяс доводамиистца.
Нарушениекассовой дисциплины,здесь имеетсяв виду нарушениеустановленногозаконом порядкаоприходования,хранения ииспользованияналичных денежныхсредств, еслитакие действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.
9.09.96 г. вАрбитражномсуде г. Москвыбыло рассмотренодело №14-334а по искуГНИ о ликвидацииООО «Филин»,в связи с повторнымнарушениемЗакона РФ «ОпримененииККМ при осуществленииденежных расчётовс населением».Рассмотревматериалы дела,суд установил,что иск обоснован,заявлен всоответствиисо ст.6 указанноговыше закона,ст. 61 ГК РФ и подлежитудовлетворению.
Несвоевременноепредставлениеинформации,необходимойдля исчисленияналоговыморганом налога- пропуск установленногонормативнымиактами срокадля представленияв налоговыйорган документов,фиксирующихюридическиефакты, являющиесяоснованиемдля привлечениялица к уплатеналога, еслиэти действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Такие действияналогоплательщикамогут иметьместо как умышленно,так и без умысла.
Уклонениеот представленияинформации,необходимойдля исчисленияналоговыморганом налога,т.е. умышленноедлительноеневыполнениезаконноготребованияналоговогооргана о предоставлениидокументов,фиксирующихюридическиефакты, являющиесяоснованиемдля привлечениялица к уплатеналога, еслиэти действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Данное правонарушениеявляется нарушениемпп.3, п.1, ст.11 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации».
8.01.97 г вАрбитражномсуде г. Москвыбыло рассмотренодело №14-406а по искуГНИ к ТОО «Луч»о ликвидацииТОО «Луч» занеоднократныегрубые нарушенияналоговогозаконодательствав виде непредставленияв ГНИ отчётныхбухгалтерскихдокументовза 1994, 1995 гг. Рассмотревматериалы делаи руководствуясьст. 11,14 Закона РФ«Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»и ст. 61,62 ГК РФ ип.74 Положения«О бухгалтерскомучёте и отчётностив РоссийскойФедерации»,суд решилликвидироватьТОО «Луч» занеоднократныегрубые нарушенияналоговогозаконодательствав виде непредставленияв ГНИ отчётныхбухгалтерскихдокументов
Рассматриваемыениже правонарушениятакже имеютодинаковыйобъект и поэтому признакубыли отнесенык одной группе.Объектом даннойгруппы являютсяконтрольныефункции налоговыхорганов, т.е.правонарушения,препятствующиеналоговыморганам осуществлятьсвои функциипо контролюза соблюдениемналоговогозаконодательства.Данная группаправонарушенийпредставляетугрозу дляналоговойсистемы, а,следовательно,требует отдельногорегламентирования.
Несвоевременнаярегистрацияв налоговоморгане,т.е. пропусксрока, установленногодля обращенияв налоговыйорган для регистрациив качественалогоплательщика,если эти действияне могут квалифицироватьсякак уклонениеот уплаты налога.Правонарушениеможет быть какумышленным,так и совершённымбез умысла.
Уклонениеот регистрациив налоговоморгане,т.е. умышленное,с целью уклоненияот уплаты налога,длительноеневыполнениеобязанностиобратитьсяв налоговыйорган для регистрациив качественалогоплательщика.
Воспрепятствованиеосуществлениюконтрольныхдействий,здесь имеетсяв виду умышленноесоздание должностнымилицами предприятий,а также лицом,занимающимсяпредпринимательскойдеятельностьюбез образованияюридическоголица, условий,существеннозатрудняющихили делающихневозможнымосуществлениепо постановлениюмер налоговогооргана мердокументальногоили фактическогоконтроля.
Неповиновениезаконномутребованиюили распоряжениюдолжностноголица налоговогооргана,т.е. длительноеумышленноеневыполнениеили ненадлежащеевыполнениезаконноготребованияили распоряжениядолжностноголица налоговогооргана об устраненииили предотвращениинарушенийналоговогозаконодательства,если эти действияне могут бытьквалифицированныкак иные нарушенияналоговогозаконодательства.
Оскорблениедолжностноголица налоговогооргана,т.е. публичноеоскорблениедолжностноголица налоговогооргана в связис его деятельностьюпо исполнениюслужебныхобязанностей,если эти действияне влекут уголовнойответственности.
Насилиеили угрозаприменениемнасилия илиповреждениемимущества вотношениидолжностноголица налоговогооргана,т.е. насилиеили угрозаприменениемнасилия илиповреждением(уничтожением)имущества вотношениидолжностноголица налоговогооргана, а равнои его близких,выполняющеговозложенныена него закономобязанности,в целях воспрепятствованияего законнойдеятельностиили принужденияк изменениюеё характераили из местиза выполнениеслужебногодолга, если этидействия невлекут уголовнойответственности.Может бытьсовершенотолько в умышленнойформе.
Незаконноевоздействиеили вмешательство,т.е. неправомерноевоздействиев какой бы тони было формена должностноелицо налоговогооргана с цельювоспрепятствоватьвыполнениюим контрольныхдействий либоповлиять напринимаемоеим решение,если эти действияне могут квалифицироватьсякак иное правонарушениеи/ или не влекутуголовнойответственности.Также можетбыть совершенотолько в умышленнойформе.
1Все составыправонарушенийвзяты из книгиПепеляева С.Г.«Основы налоговогоправа».
Параграф§2. Меры уголовнойответственности
за налоговыеправонарушения.
Уголовныеправонарушенияв сфере налоговыхотношений,иначе называютсяналоговымипреступлениями.Данные правонарушения,а также санкцииза их совершение,предусмотреныуголовнымзаконодательством,а именно УголовнымКодексом РоссийскойФедерации.Данный правовойакт вступилв силу с 1.01.1997г.,существовавшийдо него УК РСФСР1960 г., в связи спроизошедшимив стране изменениями,устарел и неучитывал данныеперемены. Особокрупные измененияпостигли такуюобласть общественныхотношений какэкономические,поэтому понадобилосьновое уголовноезаконодательство,учитывающееновые общественныепотребности.В УК РФ появиласьпрактическиновая глава,посвящённаяпреступлениямв сфере экономическойдеятельности.В эту главувходит несколькостатей, предусматривающихответственностьза налоговыепреступления,а именно ст.198«Уклонениегражданинаот уплаты налога»и ст.199 «Уклонениеот уплаты налоговс организаций»,также существуетст.194 «Уклонениеот уплаты таможенныхплатежей»,таможенныеплатежи хотяи определяюткак вид налогов,но постояннымиплатежами онине являются,поэтому в даннойработе рассматриватьсяне будут.
СогласноЗакону «О подоходномналоге с физическихлиц», гражданеподлежащиеналогообложению,обязаны вестиучёт полученныхими в течениикалендарногогода доходови произведённыхрасходов, связанныхс получениемдоходов, а такжепредставлятьв указанныхзаконом случаяхналоговыморганам декларациио доходах ирасходах. Такиедекларации о фактическиполученныхдоходах, документальноподтверждённыхрасходах исуммах начисленногои уплаченногоналога подаютв налоговыйорган по меступостоянногожительствапо окончаниикаждого календарногогода не позднее1 апреля граждане,имевшие в теченииотчётного годаосновное местоработы и получившиев этот периоддоходы помимоосновного местаработы, а такжеграждане неимевшие таковогои получившиев течении этогогода какие-либодоходы. Причёмосновным местомработы считаетсято предприятие,учреждениеили организация,где хранитсятрудовая книжкаработника игде он состоитв трудовых илиприравненных к ним отношениях.От составлениядекларацииосвобождаютсяфизическиелица, которыев течении годаимели доходытолько по местуосновной работы,а также те физическиелица, облагаемыйсовокупныйдоход которыхза отчётныйгод не превысилодного миллионарублей. Крометого законодательствоммогут бытьустановленыиные случаиподачи декларациио доходах - ст.18Закона «О подоходномналоге с физическихлиц» предписываетподачу декларациио доходах физическимлицам, у которыхпоявилисьдоходы отпредпринимательскойдеятельности.Декларацияв которой указываетсяразмер полученногодохода за первыймесяц деятельностии размер ожидаемогодохода до концатекущего года,должна бытьпредставленаими налоговыморганам в пятидневныйсрок по истечениимесяца со дняпоявления такихисточниковдохода.
Уклонениегражданинаот уплаты налогапутём непредставлениядекларациио доходах вслучаях, когдаподача декларацииявляетсяобязательной,либо путёмвключения вдекларациюзаведомо искажённыхданных о доходахили расходах,совершённоев крупном размере1признаётсяналоговымпреступлениеми наказываетсямерами уголовнойответственностив виде штрафа,обязательныхработ либолишением свободы.
Даннаянорма правапредусматриваетуголовнуюответственностьза уклонениефизическоголица (гражданина)от уплаты налогапутём непредставлениядекларациио доходах либопутём включенияв декларациюзаведомо искажённыхданных о доходахили расходах.Заведомоеискажениеданных, включённыхв декларациюо доходах, можетвыражатьсяв неотражениив ней каких-либоисточниковполучениядоходов илиуменьшенииразмера доходов,полученныхиз этих источников,завышенииразмеров вычетов,которые должныбыть произведеныиз облагаемогоналогом совокупногодохода, увеличениисуммы расходов,произведённыхв отчётном годудоходов, и др.
Субъектомпреступленияявляется физическоелицо, достигшее16-ти летнеговозраста, имеющеесамостоятельныйдоход и обязанноев соответствиис законодательствомпредставлятьдекларациюо доходах.
Субъективнаясторона преступленияхарактеризуетсятолько прямымумыслом. Лицосовершаетуказанныедействия , желаяуклонитьсято уплаты налогаили уменьшитьего размер.
Согласнотаким нормативнымактам, как «Правилабухгалтерскогоучёта и отчётности»,пп.2 и 3, п.1 ст.11 Закона«Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»,на налогоплательщиков,при наличииу них объектаналогообложения,возложенаобязанностьвести учётполученныхими в течениикалендарногогода доходови произведённыхрасходов, связанныхс получениемдоходов, составлятьотчёты офинансово-хозяйственнойдеятельности,а также представлятьв указанныхзаконом случаяхналоговыморганам бухгалтерскуюотчётностьустановленнойформы и образца.В данных документах,помимо отраженияитогов финансовойдеятельностиюридическоголица за отчётныйпериод, должнытакже бытьпросчитанысуммы налогов,взимаемых сюридическоголица в местныйи федеральныйбюджеты.
Обязанностии права налогоплательщиковустановленыст. ст. 11 и 12 Закона«Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации».Налогоплательщикв случае наличияу него объектаналогообложенияобязан уплачиватьналоги в размереустановленнойсоответствующимзаконом налоговойставки и вопределённыесроки.
Субъектомниже приведённойнормы праваявляется должностноелицо предприятия,организацииили учреждения,отвечающееза организациюбухгалтерскогоучёта на предприятии,т.е. руководитель,главный бухгалтер,отвечающийза ведениебухгалтерскогоучёта и засвоевременноепредставлениеполной и достовернойбухгалтерскойотчётности,а также иныелица, ответственныеза ведениебухгалтерскогоучёта и представлениеотчётностии наделённыеправом подписифинансовыхи отчётныхдокументов.
Закономпредусмотреныфинансовыесанкции дляпредприятийи организаций,нарушившихналоговоезаконодательство( ст.13 Закона «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»),а должностныелица привлекаютсяв установленномпорядке кдисциплинарной,административнойи уголовнойответственности.
Уклонениеот уплаты налоговс организацийпутём включенияв бухгалтерскиедокументызаведомо искажённыхданных о доходахили расходахлибо путёмсокрытия другихобъектовналогообложения1,также являетсяуголовнымпреступлениеми может наказыватьсялишением правазанимать определённыедолжности илизаниматьсяопределённойдеятельностьюна определённыйсрок, а такжелишением свободы.
Даннаянорма правапредусматриваетуголовнуюответственностьза уклонениеот уплаты налоговс организацийпутём включенияв бухгалтерскиедокументызаведомо искажённыхданных о доходахили расходахили путём сокрытиядругих объектовналогообложения.
Заведомоеискажениеданных, включённыхв бухгалтерскиедокументы,может выражатьсяв неотражениив них каких-либоисточниковполучениядоходов илиуменьшенииразмера доходов,полученныхиз этих источников,завышенииразмеров вычетов,которые должныбыть произведеныиз облагаемогоналогом совокупногодохода, увеличениисуммы расходов,произведённыхв отчётном годудоходов, и др.
1УК РФ ст.198.
1УК РФст.199.
Глава3. Налоговыеорганы.
Параграф§1. Ответственностьза
налоговыеправонарушения.
Раскрываятему налоговыхорганов, подпонятием «налоговыеорганы» я будуговорить тольколишь о Государственныхналоговыхинспекциях,потому как длятого, чтобыописать всеналоговыеорганы и ихвзаимоотношениянадо будетнаписать ещёодну дипломнуюработу, да исама тема ещёне совсемпроработана,нечётко представляютсяотношения междувсеми налоговымиорганами.
Итак,Государственныеналоговыеинспекциипоявились в1990 году, в соответствиис постановлениемСовета МинистровСССР от 24.01.90 г.№76 «О Государственнойналоговойслужбе»1. Правовое положениеданной структурызакреплялосьзаконом СССРот 21.05.90 г. «О правах,обязанностяхи ответственностигосударственныхналоговыхинспекций»2.Основной,регламентирующийправовой статусГосналогслужбыв данный момент,закон «О Государственнойналоговойслужбе РСФСР»был принят21.03.1991 г.
Правовойстатус инспекцийзакреплён вЗаконе РФ «ОГосударственнойналоговойслужбе РСФСР».Главные задачиинспекцийопределяютсявиде контроляза соблюдениемналоговогозаконодательства,за правильностьюисчисления,полнотой исвоевременностьювнесения всоответствующийбюджет государственныхналогов и другихплатежей3,установленныхфедеральнымзаконодательством и законодательствомсубъектов РФ.Исходя из этихзадач определеныправа и обязанностиналоговыхинспекций иреализуемыхих должностнымилицами.
Государственныеналоговыеинспекции иих должностныелица осуществляютконтроль вформе проверкидокументови обследованийлюбых помещений,связанных сполучениемдоходов илисодержаниеминых объектовналогообложения,а также другимиплатежами вбюджет любыхпредприятий.
Для выполнениязадач, возложенныхна налоговыеинспекции, онинаделены широкимиполномочиями,которые можноразделить начетыре группы:
полномочия,обеспечивающиенеобходимыеусловия дляосуществленияконтроля, т.е.право производитьу налогоплательщиковпроверки документов,связанных сисчислениеми уплатой налогов,право получатьнеобходимыепояснения припроверках,право получатьдокументы,касающиесяхозяйственнойдеятельностиналогоплательщика,и копии с них,право обследоватьпроизводственные,складские,торговые ииные помещенияпредприятий,учреждений,организацийи граждан,используемыедля извлечениядоходов либосвязанные ссодержаниемобъектовналогообложеният.д.1;
полномочияпо пресечениюнарушений вналоговомзаконодательстве,т.е. право требоватьот руководителей и других должностных лиц проверяемых предприятий, учреждений, организаций, а также от граждан устранениявыявленныхнарушенийзаконодательствао налогах идругих обязательных платежах в бюджет и законодательства о предпринимательскойдеятельностии контролироватьих выполнение,право приостанавливать операции предприятий, учреждений, организацийи граждан порасчетным идругим счетамв банках и иных финансово-кредитныхучреждениях в случаях непредставления (или отказа представить) государственным налоговым инспекциям и их должностным лицам бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, декларацийи других документов, связанных сисчислениеми уплатой налогови иных обязательныхплатежей вбюджет2;
полномочияпо применениювосстановительныхмер, выражающихсяво взысканиинедоимок поналогам и другимобязательнымплатежам вбюджет, а именноправо взыскивать в бюджет недоимки по налогам и другим обязательнымплатежам вбюджет, а также суммы штрафов и иных санкций,предусмотренныхналоговымзаконодательством1;
В качествепримера можнопривести судебныйспор по взысканиинедоимки. 04.12.96 вАрбитражномсуде г. Москвыбыло рассмотренодело №14-429 «а», поиску ГНИ о взысканиис предпринимателянедоимку,образовавшеюсяв результатенеучтенияобъекта налогообложения,по налогу надобавленнуюстоимость всумме 1,5 млн.рублей, в пользуГНИ. Суд, рассмотревматериалы делаи руководствуясьст.9,11,13 Закона РФ«Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»и п.1,ст.13, 20 ЗаконаРФ «О подоходномналоге с физическихлиц», решилвзыскать спредпринимателяв пользу ГНИнедоимку поналогу в размере1,5 млн. рублей.
полномочияпо применениюмер ответственностиза нарушениеналоговогозаконодательства.
Ответственностьорганов налоговойслужбы за налоговыеправонарушениязакрепленав ст.16 ЗаконаРФ «Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»,а также в гл.3Закона РФ «ОГосударственнойналоговойслужбе РСФСР».
За невыполнение или ненадлежащее выполнение должностными лицами государственных налоговых инспекций своих обязанностей они привлекаются к дисциплинарной, материальнойи уголовной ответственности в соответствии с действующим законодательством2.Тот или инойвид ответственностинаступает взависимостиот характераправонарушения.
Ответственностьза дисциплинарныеправонарушенияоснована наобщих нормахзаконодательства,т.е. в порядкеслужебногоподчинениявластью уполномоченногона то вышестоящегооргана и регламентируется,в основном,законодательствомо труде.
Терминматериальнаяответственностьможет бытьпонят в двухсмыслах. Во-первыхэто ответственностьработника,причинившеговиновнымидействиямивред предприятию( организации),накотором работает,а также ответственностьпредприятия,причинившеговред здоровьюсвоего работника,данный видответственностирегулируетсятрудовымзаконодательством,посколькувытекает изтрудовых отношений.Во-вторых этоответственностьналоговыхинспекций иих должностныхлиц за причинениеубытков налогоплательщикамих незаконнымидействиями.Суммы, составляющиеразмер убытков,взыскиваютсяв пользу потерпевшегоналогоплательщикав полном объёме.Субъектомданного видаответственностимогут бытьтолько налоговыеинспекции, ане должностныелица, даже когдаубытки причиненыих незаконнымидействиями.Юридическоелицо возмещаетвред, причинённыйего работникамипри исполненииими своих трудовыхобязанностей.
Суммы налогов и другие обязательные платежи, неправильновзысканные государственными налоговыми инспекциями, подлежат возврату, а убытки (в том числе упущеннаявыгода), причиненные налогоплательщику незаконными действиями государственных налоговых инспекций и их должностнымилицами, возмещаютсяв порядке,установленномзаконом1.В данном случаеречь идёт обобязательствеиз причинениявреда, регулируемойгражданскимзаконодательствоми косвенноотносящимсяк налоговымправоотношениям.В качествепримера можетслужить дело№14-164а от 3.06.96 г., рассмотренноеАрбитражнымсудом г. Москвы.
23.05.96 г. АОЗТ«ФВ» обратилосьв Арбитражныйсуд г. Москвыс иском о признаниине подлежащимиисполнениюинкассовыхпоручений,выставленныхАОЗТ на основаниирешения ГНИ№33от 4.08.95 г., о взысканиис АОЗТ «ФВ» 90млн. руб. По даннымвыставленныминкассовымпоручениямбыло списанов бесспорномпорядке 80 млн.руб. 12.02.96 г. решениемАрбитражногосуда г. Москвыпо делу №17-220арешение ГНИ№33от 4.08.95 г. было признанонедействительным.Однако выставленныеинкассовыепорученияналоговойинспекциейотозваны небыли, а списанныепо ним средствавозвращеныне были. Заслушавдоводы сторони рассмотревматериалы деласуд решил, чтоиск обосновани соответствуетст. ст. 15 и 16 ГК РФ,а также ст. ст.16и17 Закона РФ«Об основахналоговойсистемы в РоссийскойФедерации»и постановилвзыскать сГНИ№33 в пользуАОЗТ «ФВ» всюсумму денежныхсредств, списанныхГНИ в бесспорномпорядке поинкассовымпоручениям.
Рассмотримнесколькосоставов налоговыхправонарушений,свойственныхналоговыморганам, т.е.субъектамисоставов данныхправонарушенийвыступаютналоговыеорганы и ихдолжностныелица.
Незаконноеосвобождениеот уплаты налогов,т.е. полное иличастичноеосвобождениеналогоплательщикаот выполненияобязательствпо уплате налогапутём предоставленияльгот или сложениянедоимки, еслиэти действиясовершены спревышениемустановленныхзаконом полномочийдолжностноголица, либо снарушениемустановленныхзаконом основанийи процедур 1.
Объектомданного правонарушенияявляется системаналогов, установленнаязаконодательством,за исполнениемкоторой и должныследить налоговыеорганы.
Составыправонарушенийперечисленныхниже имеетсяодинаковыйобъект правонарушения- это права исвободы налогоплательщиков,на основанииэтого признакаправонарушениябыли объединеныв одну группу.
Незаконноевоспрепятствованиехозяйственнойдеятельностиналогоплательщика,здесь имеетсяв иду незаконныйотказ должностнымлицом налоговогооргана в постановкена налоговыйучёт, в выдачеразрешенияили иного документа,необходимогодля открытиясчёта в банкеили ином кредитномучреждении,незаконноеприостановлениеоперацийналогоплательщикапо счетам вбанках или иныхкредитныхучрежденияхили незаконноеналожениеареста на имуществоналогоплательщика,а также незаконноеосуществлениедолжностнымлицом налоговогооргана контрольныхдействий приёмамии способами,существеннозатрудняющимиосуществлениеналогоплательщикомего обычныхделовых операций,незаконноетребованиек расширениювидов и объёмовучётных действийи отчётныхдокументов.
Отказот консультацииили непредставлениеконсультаций,т.е. отказ должностноголица налоговогооргана представитьналогоплательщикуили другомуучастникуналоговыхправоотношенийбесплатнуюписьменнуюконсультациюо порядке иусловияхналогообложения,о его правахи обязанностях,либо непредставлениетакой консультациив установленныйсрок.
Разглашениеналоговойтайны,т.е. незаконноеиспользованиеили передачадругому лицусведений,составляющихв соответствиис законодательствомналоговуютайну, ставшихизвестнымидолжностномулицу налоговогооргана илииному лицу всвязи с выполнениемим своих профессиональныхлибо должностныхобязанностей.
Следующийсостав правонарушенияимеет объектв виде системыгарантий выполненияобязанностейналогоплательщика,упоминавшейсяв параграфепервом второйглавы даннойработы.
Незаконнаявыдача документа,т.е. выдачадокумента,имеющего юридическоезначение, снарушениемустановленногозаконом требованияпроверить фактпредварительнойуплаты налогалицом, получающимдокумент, еслиэти действияне могут квалифицироватьсякак соучастиев уклоненииот уплаты налога.
Мерыуголовнойответственностик самим налоговыморганам применятьсяне могут, а кдолжностнымлицам налоговыхорганов мерыуголовнойответственностиприменяютсяна общих основаниях.
1СобраниепостановленийправительстваСССР, 1990 г., № 7, ст.28.
2Ведомостисъезда народныхдепутатов СССРи ВерховногоСовета СССР,1990 г., № 22, ст.394.
3Ст.6 Закона РФ«О Государственнойналоговойслужбе РСФСР».
1Ст.7 ЗаконаРФ «О Государственнойналоговойслужбе РСФСР».
2Там же.
1Ст.7 ЗаконаРФ «О Государственнойналоговойслужбе РСФСР».
2Ст.12 ЗаконаРФ «О Государственнойналоговойслужбе РСФСР».
1Ст.13 ЗаконаРФ «О Государственнойналоговойслужбе РСФСР».
1Все составыправонарушенийвзяты из книгиПепеляева С.Г.«О основы налоговогоправа».
Глава4. Налоговыеагенты.
Параграф§1. Ответственностьза налоговые
правонарушения.
Налоговыеагенты являютсяещё одним субъектомналоговыхправоотношений,наряду сналогоплательщикамии налоговымиорганами, ноесли о налогоплательщикахи налоговыхорганах постояннописали и пишутразличныеавторы, пытаясьнаиболее точноопределитьих правовойстатус, то оналоговыхагентах редкогде можно встретитьупоминание.Закон РФ «Обосновах налоговойсистемы в РоссийскойФедерации»не даёт понятияданного субъектаналоговыхправоотношений,но в статье 15данного законаесть один абзац,который можноотнести к обязанностиналоговогоагента:
Предприятияобязаны правильно удерживать подоходныйналог с доходов, выплачиваемых ими физическим лицам, и своевременно перечислять удержанные суммы в бюджет. В случае невыполнения указанныхобязанностейруководителиэтих предприятий привлекаются к административной ответственности в виде штрафа в размере пятикратногоустановленногозаконом размера минимальной месячной оплатытруда.
Даннаянорма праваустанавливаетадминистративнуюответственностьруководителейпредприятий-налоговыхагентов. Длятого, чтобывыяснить какиевиды ответственностимогут налагатьсяна сами предприятиянадо выяснить,что же всё-тикиэто за правоваяконструкция- налоговыйагент?
Налоговыеагенты являютсясубъектаминалоговыхправоотношений,на которыхвозложенаобязанностьудержать иперечислитьв бюджет налогиза налогоплательщика,при условии,что само лицо(налоговыйагент), явилосьисточникомдохода налогоплательщика.Примером могутпослужитьотношения междуработникомпредприятияи предприятиемпри полученииработникомзаработнойплаты. Предприятиесамо исчисляетсумму налогаиз заработнойплаты работникаи перечисляетеё в бюджет.Работник получаетсвою заработнуюплату уже завычетом суммыналога.
Налоговыйагент сам исчисляетсумму налогаиз доходаналогоплательщикадо выплатыпоследнемуего дохода,поэтому в данномслучае налогуплачиваетсяу источникадохода. Налогоплательщиккак бы авансируетгосударство,уплачивая налограньше, чемполучает доход.
Обязанностирассматриваемогосубъекта налоговыхотношенийпредусматриваютсяв ст.20 ЗаконаРФ «О подходномналоге с физическихлиц»: предприятия, учреждения, организации и физические лица, зарегистрированныев качествепредпринимателей, являющиеся источникамидохода, обязаны: своевременнои правильно исчислять, удерживать и вносить в бюджет суммыналогов с доходовфизическихлиц; своевременнопредставлять налоговым органам сведения о выплаченных ими физическим лицам доходах в порядке, предусмотренномдействующимзаконодательством.
Даннаянорма праваустанавливаетобязанностидля налоговыхагентов, надосказать, чтоэти обязанноститакже являютсяи главнымизадачами налоговыхагентов.
Рассмотримконкретныйсостав правонарушения,свойственногоналоговымагентам, т.е.субъектамиданного правонарушенияявляются налоговыеагенты.
Неуплатаили несвоевременнаяуплата налога,т.е неуплатак установленномузаконом срокуналога илиуплата налогапозже установленногосрока лицом,обязанным всилу законаисчислить,удержать иуплатить налогвместо налогоплательщика.
Объектомданного правонарушениявыступаетобязанностьналоговыхагентов уплатитьналог за налогоплательщика.
Субъективнаясторона можетбыть выраженакак в формеумысла, так ив форме небрежности(халатности,неосторожности).
Списоклитературы:
ПепеляевС.Г. «Основыналоговогоправа», М. 1995 г.
ГаухманЛ.Д., МаксимовС.В. « Уголовно-правоваяохрана финансовойсферы: новыевиды преступленийи их классификация»,М. 1995 г.
КучеровИ.И. «Налоговыепреступления»,М. 1997 г.
ПепеляевС.Г., Алёхин А.П.«Ответственностьза нарушениеналоговогозаконодательства»,М. 1992 г.
ВитрянскийВ.В., ГерасименкоС.А. «Налоговыеорганы, налогоплательщики гражданскийкодекс», М. 1995 г.
«Вашналоговыйадвокат. Советыюристов» подред. ПепеляеваС.Г., М., 1997 г.
ГаухманЛ.Д., МаксимовС.В. «Уголовныйкодекс РоссийскойФедерации.Общий комментарий.Сравнительнаятаблица.», М.1996 г.
ПетроваГ.В. «Ответственностьза нарушениеналоговогозаконодательства»,М. 1995 г.
КурбатовА. «Вопросыпримененияфинансовойответственностиза нарушениеналоговогозаконодательства»,Хозяйство иправо, 1995 г., №1- С.63, №2- С.44.
Оглавление.
Введение. 2.
Глава I.Общие вопросыналоговыхправонарушений. 6.
Параграф§1.История развитияналоговойсистемы России. 6.
Параграф§2. Причины возникновения налоговых правонарушений. 9.
Параграф§3.Налогоплательщикии налоговыеправонарушения. Виды и классификация. 13.
Параграф§4. Состав ивиды правонарушений. 17.
Параграф§5. Финансоваяответственность. 20.
Глава 2. Налогоплательщики.
Параграф§1. Мерыадминистративнойответственности за налоговыеправонарушения. 23.
Параграф§2. Меры уголовнойответственностиза налоговыеправонарушения. 32.
Глава 3. Налоговыеорганы.
Параграф§1. Мерыадминистративнойответственности за налоговыеправонарушения. 36.
Глава 4. Налоговыеагенты.
Параграф§1. Мерыадминистративнойответственности за налоговыеправонарушения. 42.
Заключение. 44.
Списоклитературы. 45.
Списокнормативныхактов. 46.
Юридическийколледж МГУим. М.В. Ломоносова
ДИПЛОМНАЯРАБОТА
студента4 курса д/о КоноваловаС.А.
на кафедрефинансовогоправа.
Тема дипломнойработы: «Налоговыеправонарушения».
Научныйруководительдоц. ПепеляевС.Г.
Заключение.
Анализправовой основырегулированияналоговыхправонарушенийпозволяетсделать вывод, что данныеотношениярегулируютсябольшим количествомнормативныхактов различногоуровня, зачастуюне согласованныхмежду собой.Эти отношениякасаются каквопросов исчисленияи уплаты налогов,ответственностии обязанностейсубъектовналоговогоправа, таки ине относящихсяк налоговомузаконодательствувопросов.Кодифицированного документа, содержащего воедино все нормы, касающиесяданных правоотношенийна сегодняшнийдень не существует.Существуюттакже, такназываемые,пробелы взаконодательстверегулирующемвопросы налоговойответственности,например, некоторыесоставы правонарушений,указанные вданной работе,российскимзаконодательствомне предусматриваются,что даёт возможностьнедобросовестнымучастникамналоговыхправоотношенийуходить отналогообложения.
Но невсё так мрачно,следует помнить,что налоговоеправо ещёсравнительномолодо и сейчасоно находитсяв процессеактивногоразвития, многиепроблемы, горячообсуждаемыев настоящиймомент черезкакое-то времябудут разрешены,некоторыепробелы взаконодательствебудут восполнены,на смену большогоколичестваразрозненныхправовых актов,регулирующихотдельныеотношения всфере налогов,придёт единыйНалоговыйкодекс.