В соответствии с Инструкцией 127 приобретение объектов основных средств по договору долевого строительства с целью их дальнейшей продажи отражается в бухгалтерском учете организации-дольщика по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Согласно статье 2 Закона основными средствами являются амортизируемые объекты, учитываемые на счетах бухгалтерского учета в составе основных средств, объекты аренды (лизинга), полученные арендатором по договорам аренды (лизинга), предусматривающим переход права собственности на объект по истечении определенного срока, а также товары, приобретаемые для передачи их в аренду (лизинг), за исключением:
· объектов аренды (лизинга), приобретаемых арендодателями (лизингодателями) для передачи по договорам аренды (лизинга), предусматривающим переход права собственности на объект по истечении определенного срока;
· предметов залога, получаемых кредиторами в счет исполнения обязательств в случаях, предусмотренных законодательством, не предназначенных для использования самим кредитором в качестве основных средств;
· товаров (отступного), получаемых кредиторами взамен исполнения обязательств, не предназначенных для использования самим кредитором в качестве основных средств;
· товаров, приобретаемых в целях безвозмездной передачи;
· оборудования к установке;
· Исходя из этого, при принятии на учет предназначенного для дальнейшей продаже объекта капитального строительства, построенного на условиях договора долевого строительства, дольщиком не производится исчисление и уплата налога на добавленную стоимость, так как не происходит использование этого объекта капитального строительства в качестве объекта основных средств, что в соответствии с Законом признается объектом обложения налогом на добавленную стоимость.
По той же причине не происходит исчисление и уплата налога на добавленную стоимость и у организации, обеспечивающей организацию строительства.
В соответствии с Инструкцией 127 организации-застройщики перечисленные подрядной организации авансы по договору долевого строительства на возведение объектов основных средств учитывают по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы, выданные на долевое строительство" в корреспонденции с кредитом счетов 51 "Расчетный счет", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банке". На основании оформленных в установленном порядке актов выполненных работ стоимость выполненных подрядных работ по строительству объекта (его этапа, секции, части и тому подобное) отражается по дебету счета 08 "Вложения по внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы, выданные на долевое строительство".
Согласно статье 7 Закона налоговая база при осуществлении посреднической деятельности определяется как сумма, полученная в виде вознаграждений, сборов и (или) других аналогичных платежей по договорам поручения, комиссии или консигнации либо иным аналогичным договорам.
Таким образом, поскольку у организации-застройщика не возникает права собственности на объект незавершенного и завершенного капитального строительства, то объектом налогообложения в данном случае является вознаграждение этой организации. Стоимость объекта завершенного капитального строительства и возмещаемые инвесторами расходы объектом налогообложения у организации-застройщика не является.
Объект обложения у организации-застройщика возникает в части оборота по реализации только своих услуг по организации долевого строительства.
Исчисление налога на добавленную стоимость также не производится при реконструкции ранее принятых на учет в качестве основных средств объектов капитального строительства. Следует обратить внимание на то, что исчисление налога на добавленную стоимость не будет производиться при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации уже имеющихся на балансе объектов капитального строительства.
При принятии на учет объекта жилищного фонда следует учитывать, что обороты по реализации таких объектов на территории Республики Беларусь освобождаются от НДС, а использование в качестве объекта основных средств объектов завершенного капитального строительства отнесено Закона обороту по реализации, то принятие на учет такого объекта также освобождается от налога на добавленную стоимость при любом способе осуществления строительства.
Налоговый период, за который производится исчисление и уплата налога на добавленную стоимость заказчиком
Законом установлено, что моментом фактической реализации по передаче внутри организации, а также индивидуальным предпринимателем для собственных нужд для использования в качестве основных средств и нематериальных активов объектов собственного производства, а также объектов (этапов) завершенного капитального строительства является день принятия их на учет в качестве основных средств и этапов завершенного капитального строительства.
Исходя из этого, исчисление налога на добавленную стоимость осуществляется за тот налоговый период, в котором производится принятие на учет объекта капитального строительства в качестве объекта основных средств.
При принятии на учет объекта основных средств следует также учитывать требования Инструкции 127, согласно которой объекты недвижимости, являющиеся в соответствии с законодательством объектами государственной регистрации, по которым закончены капитальные вложения, оформлены первичные документы о приеме-передаче и которые фактически эксплуатируются, до государственной регистрации права собственности и других вещных прав на них принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с отражением на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства".
После удостоверения произведенной государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество в установленном законодательством порядке указанные объекты основных средств отражаются на счете 01 "Основные средства" в составе собственных основных средств.
Учитывая это, и отнесение к основным средствам в целях исчисления налога на добавленную стоимость, которое было приведено выше, исчисление налога на добавленную стоимость следует по таким объектам производить за тот налоговый период, в котором объект основных средств принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с отражением на отдельном субсчете к счету 01 "Основные средства".
Как уже было отмечено выше, заказчик также обязан производить исчисление и уплату налога на добавленную стоимость при приобретении строительно-монтажных работ на территории Республики Беларусь у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь. В соответствии с Законом исчисление налога должно производиться за тот налоговый период, в котором осуществляется оплата этих работ, независимо от их выполнения, т.е. производить исчисление налога на добавленную стоимость НДС следует и при осуществлении предварительной оплаты строительно-монтажных работ.
Налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость у заказчика
Определение размера налоговой базы при использовании в качестве объекта основных средств объекта завершенного капитального строительства также не представляет трудностей для заказчика. В соответствии с Законом налоговая база при использовании в качестве основных товаров (работ, услуг) собственного производства, а также объектов (этапов) завершенного капитального строительства исчисляется исходя из фактически произведенных затрат по производству и (или) приобретению товаров (работ, услуг).
Таким образом, налоговой базой в данном случае будет стоимость объекта основных средств, которая подлежит уменьшению на суммы процентов банка, суммы переоценки, проводимой в соответствии с постановлениями Правительства Республики Беларусь, а также на сумму денежных средств, направленных на строительство из бюджета Республики Беларусь или создаваемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь фондов. При этом следует учитывать, что к получению бюджетных средств приравнено получение средств, полученных в результате освобождения от уплаты налогов.
При приобретении строительно-монтажных работ на территории Республики Беларусь у иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах Республики Беларусь, налоговой базой является стоимость этих работ.
Налоговый вычеты у заказчика
Как уже было отмечено, вычету подлежат суммы налога на добавленную стоимость после их уплаты и отражению в бухгалтерском учете. В соответствии с Законом суммы налога, уплаченные плательщиком за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги), имущественные права на объекты интеллектуальной собственности, а также при приобретении объектов (этапов) завершенного капитального строительства, подлежат вычету по выбору плательщика либо в период проведения капитального строительства, либо при введении в действие объектов (этапов) завершенного капитального строительства, либо при реализации объектов (этапов) незавершенного капитального строительства (пункт 6 статьи 16).
Также производится вычет суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной при приобретении строительно-монтажных работ на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь, при принятии на учет в качестве объекта основных средств объекта завершенного капитального строительства.
При передаче организацией-застройщиком инвестору части объекта завершенного капитального строительства также передается часть накопленных налоговых вычетов. Определение вычетов, подлежащих передаче, производится исходя из удельного веса стоимости объекта завершенного капитального строительства, передаваемой организации-дольщику, в общей стоимости объекта завершенного капитального строительства.