Андрей Валерьевич Боровиков (ИНН 772470709219) проживает в г. Москве (код по ОКАТО 45286552000), воспитывает сына 1992 года рождения, который учится платно на дневном отделении высшего учебного заведения, и дочь, родившуюся в январе 2009 года.
8 течение всего 2009 года А.В. Боровиков работал по трудовому договору только у одного работодателя - в стоматологической клинике ЗАО "Улыбка" (ИНН 7728000030, КПП 772801001, код по ОКАТО 45293554000). Общая сумма, выплаченная ЗАО "Улыбка" А.В. Боровикову в качестве оплаты труда за указанный год, составила 900 000 руб. (по 75 000 руб. в месяц). Кроме того, в апреле 2009 года работодатель предоставил А.В. Боровикову единовременную материальную помощь в связи с рождением дочери в размере 80 000 руб., а в декабре вручил подарок стоимостью 8000 руб.
На основании письменного заявления работника и документов, подтверждающих его право на получение стандартных налоговых вычетов, в 2009 году организация предоставила А.В. Боровикову стандартные налоговые вычеты на двоих детей в размере 6000 руб. (подп.4 п.1 ст.218 НК РФ [3]).
В марте 2008 года А.В. Боровиков приобрел по договору купли-продажи квартиру в г. Москве за 9 500 000 руб. Кредиты (займы, ссуды) на покупку квартиры он не брал. Право собственности А.В. Боровикова на эту квартиру согласно свидетельству о государственной регистрации права было зарегистрировано в апреле 2008 года. В том же году налогоплательщик получил в налоговой инспекции по месту жительства уведомление, подтверждающее его право на получение у работодателя (ЗАО "Улыбка") имущественного налогового вычета в связи с приобретением жилья по доходам 2008 года. Это уведомление вместе с письменным заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета, предусмотренного в пп.2 пункта 1 статьи 220 НК РФ [3], А.В. Боровиков передал в бухгалтерию ЗАО "Улыбка" в апреле 2008 года. До конца 2008 года организация предоставила работнику имущественный налоговый вычет на сумму 650 400 руб. (в размере его фактического дохода за апрель - декабрь 2008 года, облагаемого НДФЛ по ставке 13%).
В 2009 году А.В. Боровиков не стал обращаться к работодателю за получением остатка имущественного налогового вычета в связи с приобретением квартиры.
В августе 2009 года А.В. Боровиков оплатил обучение сына на дневном отделении вуза, имеющего соответствующую лицензию. Общая сумма расходов на платное обучение сына составила в 2009 году 82 000 руб. Кроме того, в январе 2009 года А.В. Боровиков заключил со страховой компанией ОАО "Милосердие" договор добровольного медицинского страхования, по которому застрахованным лицом является его новорожденная дочь, и уплатил по нему страховые взносы на сумму 150 000 руб.
В августе 2009 года А.В. Боровиков продал Алексею Анатольевичу Кострову ценные бумаги - акции ОАО "Техгаз", не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг, за 217 000 руб. Эти акции А.В. Боровиков приобрел в 2006 году за 189 000 руб.
Итак, в 2009 году А.В. Боровиков получил доходы от продажи ценных бумаг, с которых не был удержан НДФЛ. Значит, в соответствии с нормами статей 228 и 229 НК РФ [3] не позднее 30 апреля 2010 года он обязан представить в налоговую инспекцию по месту жительства декларацию по форме 3-НДФЛ за 2009 год.
Декларацию А.В. Боровиков заполняет на основании справки о доходах за 2009 год по форме 2-НДФЛ, выданной ЗАО "Улыбка", договоров купли-продажи ценных бумаг и иных имеющихся у него документов и собственных расчетов. Реестр подтверждающих документов (их копий), которые налогоплательщик приложил к декларации, приведен в таблице.
В 2009 году ЗАО "Улыбка" предоставило А.В. Боровикову стандартные налоговые вычеты на двоих детей в размере 6000 руб. (подп.4 п.1 ст.218 НК РФ [3]). Кроме того, А.В. Боровиков претендует на получение социальных налоговых вычетов по расходам на обучение сына и суммам уплаченных страховых взносов по договору добровольного медицинского страхования дочери. Он также намерен продолжить в 2009 году использование остатка имущественного вычета в связи с приобретением квартиры.
Чтобы получить указанные вычеты и рассчитать сумму НДФЛ, подлежащую возврату из бюджета, А.В. Боровиков должен отразить в декларации все суммы доходов, полученных им в 2009 году (даже и те, НДФЛ с которых был удержан налоговым агентом). Иными словами, в форме 3-НДФЛ (Приложение 1) он указывает сумму дохода, полученную в ЗАО "Улыбка", и сумму удержанного этим налоговым агентом НДФЛ, а также сумму дохода от продажи ценных бумаг, с которой налог не был удержан. При этом в декларации А.В. Боровиков заявляет к вычету документально подтвержденные расходы на приобретение ценных бумаг (ст.214.1 НК РФ [3]). Кроме того, на основании декларации за 2009 год А.В. Боровиков вправе получить:
Социальный налоговый вычет по расходам на обучение сына (пп.2 п.1 ст.219 НК РФ [3]);
Социальный налоговый вычет по суммам уплаченных страховых взносов по договору добровольного медицинского страхования дочери (пп.3 п.1 ст.219 НК РФ [3]);
Остаток имущественного налогового вычета по расходам на приобретение квартиры (пп.2 п.1 ст.220 НК РФ [3]).
Счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации. Счет 68 кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям или расчетам по взносу в бюджеты (со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму подоходного налога) [1].
Бухгалтерский учет операций, связанных с налогом на доходы физических лиц, осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет 1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц ".
Типовые бухгалтерские записи:
Д 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - К 68-1 - удержан НДФЛ с оплаты труда;
Д 70 - К 68-1 - удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), которые являются сотрудниками организации;
Д 75 "Расчеты с учредителями", субсчет "Расчеты по выплате доходов " - К 68-1 - удержан НДФЛ с доходов от участия в уставном (складочном) капитале, выплаченных акционерам (участникам), не являющимся сотрудниками организации;
Д 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - К 68-1 - удержан НДФЛ с вознаграждения по договорам гражданско-правового характера;
Д 68-1 - К 51 - перечислены в бюджет суммы налога;
Д 99 "Прибыль и убытки" - К 68-1 - начислены штрафы и пени;
Д 68-1 - К 51 - перечислены в бюджет штрафы и пени.
Итак, в зависимости от ситуации начисление налога на доходы физических лиц отражается одной из проводок:
Д 70 К 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм, начисленных работникам фирмы;
Д 75 К 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам), если они не являются работниками вашей фирмы;
Д 76 К 68 субсчет "Налог на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, которые не состоят в штате вашей фирмы.
Материальная выгода является одним из видов налоговой базы по НДФЛ. Порядок ее определения регламентирован ст.212 гл.23 НК РФ [3]. Доход налогоплательщика в виде материальной выгоды может возникать в трех случаях:
1. При использовании заемных (кредитных) средств;
2. При приобретении товаров (работ, услуг) у взаимозависимых лиц;
3. При приобретении ценных бумаг по льготным ценам.
Рассмотрим особенности налогообложения налоговой базы в виде материальной выгоды, возникающей при использовании заемных (кредитных) средств.
Материальная выгода как разновидность налоговой базы появляется в случае возникновения экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами. Это происходит, если средства приобретаются под низкий процент или без оплаты.
Экономии на процентах не возникает:
1. Если процентная ставка превышает установленный налоговым законодательством предел;
2. Если материальная выгода получена в связи с операциями с банковскими картами в течение беспроцентного периода, установленного в договоре о предоставлении банковской карты;
3. Если заемные (кредитные) средства используются на новое строительство или приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета.
По Д 68 отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет. Расчет материальной выгоды производится по определенному алгоритму, содержание которого зависит от того, в какой валюте выдается заем или кредит, планируется ли выплата процентов по займу и в каком порядке будут погашаться заем и кредит.
Если заемные средства приобретаются в рублях и предполагают выплату процентов, то налоговая база определяется в следующем порядке:
1. Рассчитывается сумма процентов исходя из 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ (до 1 января 2009 г. в расчет следовало брать 3/4 такой ставки);
2. Рассчитывается сумма процентов исходя из условий договора займа (кредита);
3. Определяется налоговая база в виде материальной выгоды как разница между результатом расчета п. п.1 и 2.
НДФЛ следует удержать в момент фактического возникновения дохода, которым является момент выплаты процентов, на эту же дату фиксируется ставка рефинансирования (пп.1 п.2 ст.212, пп.3 п.1 ст.223 НК РФ [3]).
Если дата уплаты процентов, указанная в договоре займа, не совпадает с фактической датой уплаты процентов заемщиком, датой получения дохода в виде материальной выгоды является дата фактической уплаты процентов по полученным заемным средствам [6].
Удержанный НДФЛ отражается в обычном порядке с использованием счета 68, субсчет "НДФЛ". Суммы займа отражаются с использованием счета 73, субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам". Проценты по займу учитываются в составе прочих доходов и отражаются с использованием счета 91, субсчет 91-1 "Прочие доходы [1].