Исторически в теории налогов сложились три основные концепции подразделения их на прямые и косвенные. Сторонники первой считают, что примером такого деления является теоретическая возможность переложения налогов с номинального плательщика на конечного потребителя. В теории налогов дискуссии по этому вопросу занимают одно из центральных мест, поскольку переложение в значительной степени влияет на реальное распределение налогового бремени. Прямые налоги непосредственно падают на плательщика (производителя или потребителя) и не могут быть переложены путем включения в продажные цены товаров, остальные же налоги относятся к косвенным. Это является лишь теоретическим предположением, ибо на практике может происходить иное [36, с.74].
Иногда действительно очень сложно выявить конечного плательщика, и в целом ряде случаев законодатель, сознательно устанавливая налог, предполагает его переложение (налоги с оборота, акцизы). Как правило, законодатель всегда стоит перед выбором формы налогообложения, ибо здесь необходимо оценить все плюсы и минусы различных форм. Прежде всего при введении того или иного налога исходят из тактических и стратегических целей государства, учитывают уровень социально-экономического развития страны и фискального аппарата. Так, введение косвенных налогов предполагает организационную программу взимания, но при этом слишком высоки затраты по контролю; введение прямых налогов сопряжено с высокими затратами по их учету и (относительно косвенных налогов) невысокими административными издержками по контролю. Общепризнанным является то, что взимание косвенных налогов менее болезненно и «незаметно» для плательщиков; кроме того, система косвенного налогообложения обеспечивает устойчивость доходов бюджета, особенно в условиях инфляции. В частности, А. А. Соколов аргументированно доказал несостоятельность критерия переложения налогов, который был положен учеными в основу классификации всех налогов [5, с.46].
Мы отмечали, что чем выше уровень экономического развития страны, тем больший удельный вес в общей сумме налоговых поступлений занимают прямые налоги. В налоговых системах высокоразвитых стран доминирующее положение занимают прямые налоги, их доля составляет более 50% в общей сумме налоговых поступлений. В целом ряде стран важнейшей формой доходов бюджетов выступает прямое налогообложение личных доходов граждан и прибыли предприятий. Это относится, в частности, к Дании (59,9% в общем объеме налоговых поступлений), Австралии (55,6%), Финляндии (41,5%), США (42,2%). Удельный вес доходов от обложения товаров и услуг достаточно высок в странах, отличающихся, как правило, умеренным уровнем экономического развития (Греция — 44,6%; Португалия — 42% в общей сумме налоговых поступлений).
Ряд исследователей доказывают, что прямые налоги всегда увязаны с доходом налогоплательщика (взимаются посредством именных списков и кадастров), а косвенные имеют отношение к ценам на потребление и связаны только с продажей товаров (как правило, налоги на товары и услуги). Сторонники третьего направления утверждают, что прямые налоги связаны непосредственно с характеристикой плательщика и взимаются с его дохода или собственности, а косвенные — с той деятельности, которой он занимается. При этом косвенные налоги определяются опосредованным путем исходя из размеров расходов плательщика. Несмотря на различные подходы к рассмотрению деления налогов на прямые и косвенные, общим для них является установление окончательного плательщика налога [5, с.56].
Некоторые современные экономисты говорят об аморфности понятия косвенного и прямого налогообложения, утверждая, что:
во-первых, при определенных условиях косвенный налог может превратить
ся в прямой, и наоборот (так, налог на прибыль на монопольном рынке через механизм цен принимает черты косвенного обложения);
во-вторых, окончательное распределение налогового бремени является лишь допущением, так как степень переноса не равна нулю в случае с прямыми налогами, не 100% в случае с косвенными налогами (безусловно, в этом есть рациональное зерно, но от этого классическое понимание косвенных налогов не изменяется).
Ключевым, определяющим разницу между прямыми и косвенными налогами, критерием является то, что первые могут быть скорректированы с учетом индивидуальных характеристик налогоплательщика, в то время как последними облагаются трансакции (сделки, соглашения) вне зависимости от характеристик продавца и покупателя. Отличительная черта косвенного налога состоит в том, что никакая личностная характеристика, за исключением покупаемого товара на определенном рынке, не влияет на сумму платежа. Само понятие «косвенный» заключается в том, что влияние налога на доход конечного потребителя происходит через его расходы в определенной части цены приобретения товара. Таким образом, деление налогов на прямые и косвенные имеет огромное значение для экономики и, несмотря на определенную условность принципа «переложения», он активно используется в таксономии [15, с.22].
Реальные налоги построены без учета личности плательщика и уровня доходности объекта обложения. Сам факт наличия имущества является основанием для обложения. Первыми видами реальных налогов были поземельный и подомовой. К реальным налогам относятся также промысловый налог, налог на ценные бумаги.
Личные налоги в мировой практике налогообложения представлены следующими видами: подоходный налог с населения, поимущественный налог, подушный налог, налог с наследства и дарений и др.
Косвенные налоги, как уже отмечалось, — это налоги на товары и услуги, устанавливаемые в виде надбавки к цене или тарифу и взимаемые в процессе потребления товаров и услуг. К косвенным налогам относятся акцизы, государственные фискальные монополии, таможенные пошлины. Косвенные налоги имеют длительную историю. В настоящее время акцизы делятся на индивидуальные (обложение по сырью, полуфабрикатам, готовой продукции, мощности оборудования) и универсальные. Универсальный косвенный налог часто называют налогом с оборота. Универсальные косвенные налоги делятся на однократные, многократные и налог на добавленную стоимость [8, с.43].
Государственные фискальные монополии делятся на полные и частичные, представляющие полную или частичную монополию, государства на производство и продажу некоторых товаров (спиртные напитки, табачные изделия, соль, спички, пиво). Основная цель их взимания состоит в увеличении доходов государственного бюджета.
Самую сложную структуру имеют таможенные пошлины, которые классифицируются по четырем признакам: происхождению, целям, характеру взимания, характеру отношений.
По происхождению таможенные пошлины делятся на внутренние, транзитные, экспортные (вывозные) и импортные (ввозные). По целям различают восемь видов таможенных пошлин: фискальные, протекционные, сверхпротекционные, уравнительные, антидемпинговые, искриминационные, преференциальные и статистические. По характеру взимания (по ставкам) различают специфические, адвалорные (взимаемые в процентном отношении к таможенной стоимости товара) и кумулятивные (смешанные) таможенные пошлины [4, с.25].
По характеру отношений пошлины делятся на конвенционные и автономные. Конвенционная пошлина представляет собой платеж по международному договору, устанавливающему принципы таможенного режима присоединившихся к конвенции стран с общими правилами осуществления таможенного контроля и взимания таможенных пошлин. Автономная пошлина — вид таможенного тарифа, который устанавливается правительством страны в законодательном порядке. Для него в отличие от договорного тарифа характерны более высокие ставки.
Выделяют также возвратные и дифференциальные таможенные пошлины. Таможенная пошлина возвратная — сумма ввозных таможенных пошлин, подлежащая возврату при вывозе продукции, полученной в результате переработки ввезенного товара; она применяется как способ повышения конкурентоспособности. Таможенная пошлина дифференциальная — вид пошлины, предусматривающей различные ставки на один и тот же товар, например импортируемый из разных стран либо экспортируемый в разное время года.
1.3 Понятие налогового администрирования
Исходя из значения понятий "администрирование", "управление" руководство чем-нибудь - можно кратко определить, что налоговое администрирование - это государственное управление в области налогообложения, поскольку только государство может устанавливать порядок исчисления, взимания и уплаты налогов и сборов.
Исходя из подходов законодателя к определению понятия "налоговый контроль", вводимого в ст. 82 НК РФ, можно предположить, что налоговое администрирование - это деятельность уполномоченных органов власти, связанная с осуществлением функций по взиманию налогов и сборов, проведению мероприятий налогового контроля и привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений [14, с.21].
Система управления налогообложением в РФ представляет собой единую централизованную систему, построенную по многоуровневому иерархическому принципу: инспекции федерального, межрегионального, регионального, межрайонного и районного уровней; при этом каждый уровень имеет свои функции и специфику. Центральным органом управления налогообложением в России после проведения административной реформы является Министерство финансов РФ. Министерство финансов осуществляет общее руководство налогообложением, а также издает в пределах своей компетенции правоустанавливающие документы в области бухгалтерского учета и налогообложения, в частности непосредственно эти функции возложены на: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики; Департамент регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности и бухгалтерского учета; Правовой департамент [8, с.23].