При формировании первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества организация вправе самостоятельно решить, куда ей отнести некоторые понесенные при этом расходы. При включении таких затрат в стоимость основного средства увеличивается налог на прибыль отчетного периода, однако при этом первоначальная стоимость объекта основных средств в бухгалтерском и налоговом учете будут совпадать. При отражении таких затрат как прочих либо внереализационных расходов уменьшается сумма налога на прибыль отчетного периода, однако в этом случае первоначальная стоимость объекта основных средств в бухгалтерском учете будет больше, чем в налоговом.
При проведении налогоплательщиком переоценки стоимости объектов её сумма не признаётся доходом/расходом, учитываемым для целей налогообложения, и не принимается для определения восстановительной стоимости имущества и начисления амортизации.
Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. Соответственно, указанные затраты не будут учитываться в составе текущих расходов в налоговом учете, а будут погашаться путем начисления амортизации.
Амортизационные группы
Амортизируемое имущество распределяется на 10 амортизационных групп в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта произошло увеличение срока его полезного использования в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок их полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика). Затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб. можно учитывать как прочие расходы, связанные с производством и реализацией, т.е. списывать в текущем периоде.
Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
Способы амортизации амортизируемого имущества
В налоговом учете, в соответствии с п. 1 ст. 259 НК РФ, предусмотрено два метода начисления амортизации имущества (основных средств и нематериальных активов):
- линейный метод;
- нелинейный метод.
Применяемый метод начисления амортизации используется с начала очередного налогового периода, но переходить с нелинейного метода на линейный можно не чаще одного раза в пять лет. В зависимости от применяемого метода амортизация начисляется по-разному – пообъектно (при линейном методе) либо по группе амортизируемого имущества (при нелинейном методе).
Линейный метод начисления амортизации необходимо применять по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным средствам можно применять один из двух методов на выбор налогоплательщика.
При линейном методе начисления амортизации сумма амортизационных отчислений определяется ежемесячно как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, определенной исходя из срока его полезного использования.
Норма амортизации при линейном способе определяется по формуле:
К = (1/n) х 100%,
где К - норма амортизации в процентах; n - срок полезного использования объекта амортизируемого имущества в месяцах.
В отличие от требований ПБУ 6/01 в налоговом учете определяется не годовая, а месячная сумма амортизационных отчислений. В конечном итоге при выборе линейного метода начисления амортизации, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете при прочих равных условиях (первоначальная стоимость объекта и срок полезного использования также совпадают) сумма амортизации, относимая на расходы в бухгалтерском учете, будет равна сумме амортизации, признаваемой расходами в налоговом учете.
При нелинейном методе сумма начисленной за месяц амортизации для каждой группы (подгруппы) рассчитывается как произведение суммарного баланса группы (подгруппы) на начало месяца по остаточной стоимости и соответствующей нормы амортизации, установленной ст. 2592 по следующей формуле:
А = В×(К/100),
где А – сумма начисленной за месяц амортизации, В – суммарный баланс соответствующей амортизационной группы, К – норма амортизации этой группы.
Если размер суммарного баланса амортизационной группы становится меньше 20 000 руб., то в следующем месяце эта группа ликвидируется, а остаток баланса включается во внереализационные расходы для целей налогообложения прибыли. Организациям выгоднее применять нелинейный метод начисления амортизации - тогда амортизировать объект в налоговом учете можно намного быстрее.
Учет операций по выбытию амортизируемого имущества
Результат от реализации амортизируемого имущества определяется как разница между выручкой от реализации имущества без НДС и его остаточной стоимостью. Порядок определения остаточной стоимости основных средств установлен п. 1 ст. 257 НК РФ, согласно которому, остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию до 01.01.2002, рассчитывается как разность между восстановительной стоимостью (с учетом переоценки) и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации основных средств. Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после 01.01.2002г., определяется как разница между их первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации. При реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от этой операции на сумму расходов, непосредственно связанных с реализацией (ст. 268 НК РФ).
Прибыль от реализации подлежит включению в состав налоговой базы как в виде доходов от реализации, так и в виде внереализационных доходов, в зависимости от того, как это зафиксировано в учетной политике для целей налогообложения. Если остаточная стоимость с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в особом порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течении срока, определяемого как разница между сроком полезного использования амортизируемого имущества и фактическим сроком эксплуатации до момента реализации.
Расходы, полученные при списании имущества относятся к внереализационным вне зависимости от причин списания (ст. 265 НК РФ). Причем при хищении основного средства, если преступник не найден, то начать списывать остаточную стоимость и бухгалтерском и в налоговом учете можно только по истечении срока его исковой давности.
"Амортизационная премия"
(единовременное списание части затрат по капитальным вложениям).
Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ, "налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Налогового Кодекса. Остальные 70-90% стоимости будут погашаться в общеустановленном порядке путем начисления амортизации.
Если это имущество будет реализовано в течение пяти лет с ввода в эксплуатацию, премию надо восстановить (независимо от группы объекта). Правило о восстановлении вступает всилу с 1 января 2009г. и применяется к основным средствам, введенным вэксплуатацию, начиная с 1 января 2008 г.
Стоимость объектов полученных безвозмездно амортизируется полностью, часть их стоимости списать единовременно нельзя.
Задания:
7.1 В мае 2009 г. организация провела модернизацию станка (введенного в эксплуатацию в мае 2008 г.), воспользовавшись услугами специализированной фирмы. Договорная стоимость выполненных работ по модернизации станка составила 9440 руб. (в том числе НДС). В этом же месяце подписан акт приемки-сдачи выполненных работ. Для целей бухгалтерского учета станок учитывался в составе основных средств по первоначальной стоимости 20 200 руб. (в том числе 400 руб. - проценты по займу, полученному на приобретение станка). Согласно учетной политике начисление амортизации производится линейным способом, срок полезного использования станка установлен равным 3 годам и не изменился после модернизации станка. Для целей налогового учета стоимость данного станка составляла 19 800руб. (проценты (400 руб.) по займу, полученному на приобретение станка, в полной сумме учтены в составе внереализационных расходов)