- выполнение особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление особо важных услуг населению.
Таким образом, использование ИНК в целях стимулирования инвестиций организаций в вузы возможно будет только при расширении сферы применения инвестиционного налогового кредита, который должен выдаваться организациям на реализацию любых инвестиционных проектов, в том числе при совместных проектах с организациями образования, а не только связанных с собственным производством. При этом основным условием предоставления данного кредита должно быть наличие у инвестора собственных финансовых средств, а также участие в проекте банковских ресурсов.
Кроме узкого круга оснований представления ИНК причинами, по которым использование ИНК на практике затруднено, как показало исследование, являются излишне сложная административная процедура его применения; недостаточность доходов многих региональных и местных бюджетов и определенная пассивность либо нерасторопность исполнительных органов власти субъекта РФ и органов власти местного самоуправления в части установления порядка предоставления ИНК в пределах их компетенции. В результате позитивная в целом идея стимулирования инвестиционной деятельности с помощью налоговых инструментов в виде ИНК не нашла широкого применения (на 1 января 2007 г. - 219,5 млн руб.) и осталась по сути декларативной.
Наконец, перспективным направлением совершенствования механизма налогового стимулирования выступает встраивание налоговых льгот в концепцию государственных возвратных субсидий в сферу высшего образования. В работе предложены схемы по организации системы государственных образовательных субсидий и движения бюджетных средств при предоставлении субсидий через уполномоченный банк (вариант с участием работодателя).
Для эффективной реализации изложенных (но возможно и иных схем) механизмов возвратного субсидирования важным дополнением станут налоговые льготы в отношении физических лиц - студентов (абитуриентов) и организаций-работодателей в виде частичного, при установленных жестких ограничениях, освобождения от возврата долга физического лица.
Таким образом, совершенствование налогового законодательства в целях расширения возможностей участия физических и юридических лиц по реализации совместных с вузом проектов, вложение инвестиций в систему высшего профессионального образования будут способствовать качественному развитию российского высшего профессионального образования, обогащению взаимодействия и заинтересованности коммерческих структур в инвестициях и качестве кадров. Для осуществления данной задачи необходимо внедрение новых правовых конструкций, способствующих повышению экономической самостоятельности образовательных учреждений и стимулирующих вложения частных инвесторов в сферу образования. Как уже рассматривалось выше, это и внедрение формы автономного учреждения, предусматривающее повышение экономической самостоятельности вузов, применение инвестиционного налогового кредита для коммерческих структур как наиболее эффективной формы стимулирования инвестиций. Кроме того, создание правового и налогового механизма для формирования фондов целевого капитала, позволяющего осуществлять благотворительную деятельность в сфере образования в более удобной, прозрачной и эффективной форме. Инвестиции в образование являются важным способом не только наращивания человеческого капитала страны, но и улучшения перспектив ее экономического роста. Также увеличение доли частного инвестирования в высшее образование способствует ликвидации проблем его неэффективного финансирования и структурных перекосов развития образовательного процесса.
3.2 Совершенствование учетной политики образовательных учреждений
Учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние налогового учета.
Принятая бюджетным учреждением учетная политика в целях налогообложения применяется последовательно из года в год.
Учетная политика может изменяться в случаях внесения изменений и дополнений в законодательство РФ или нормативные акты органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки бюджетным учреждением новых способов ведения бюджетного и налогового учета или существенного изменения условий своей деятельности, что влияет на определение налоговой базы для исчисления налогов. К существенным изменениям деятельности можно отнести образование филиала или обособленного подразделения бюджетного учреждения. При этом принятая учреждением учетная политика обязательна и для его обособленного подразделения.
Как и ранее, учреждение имеет право выбора метода признания доходов и расходов: кассовый или метод начисления. Кассовый метод используется при незначительных оборотах и, как правило, в практике бюджетными учреждениями не применяется. В бюджетном учете применяется только метод начисления. В налоговом учете тоже есть выбор: кассовый метод или метод начисления.
Мы рассмотрим подробнее метод начисления.
Для исчисления налога на прибыль определяются доходы без налога на добавленную стоимость. Доходы от рыночных продаж товаров, работ, услуг берутся с кредита счета 2 40101 130 "Доходы от оказания платных услуг" без НДС с нарастающим итогом. При методе начисления данные по доходам полностью совпадают в бюджетном и налоговом учете. К основным доходам относятся все виды уставной деятельности: платные образовательные услуги, выполнение НИР и ОКР, полиграфические услуги, реализация книг, брошюр, ксерокопирование, реализация готовой продукции и прочие работы, услуги.
К дополнительным доходам, разрешенным уставной деятельностью, относится реализация нефинансовых активов: доходы отражаются по кредиту счета 2 40101 172 "Доходы от реализации активов", а в дебет счета 2 40101 172 "Доходы от реализации активов" относится стоимость списанных нефинансовых активов, разница без НДС составляет налоговую базу.
Кроме этих доходов в бюджетном учете имеются доходы, отражаемые по кредиту счета 2 40101 180 "Прочие доходы". К ним относится возмещение арендаторами коммунальных услуг, услуг связи и других хозяйственных расходов. Конечно, на этом счете учитываются и все целевые поступления, которые в соответствии со ст. 251 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль. Поэтому необходимо организовать раздельный учет доходов.
И самое печальное - это сложившаяся практика у образовательных учреждений. Доходы при сдаче федерального имущества в аренду являются неналоговыми доходами после уплаты налогов и сборов в установленном порядке, хотя и являются дополнительным источником финансирования. Где при этом для исчисления налога на прибыль следует брать данные? В бюджетном учете начисление дохода с арендаторами отражается на кредите счета 1 30305 730 "Расчеты по прочим платежам в бюджет". При двухсторонних договорах арендатор не является налоговым агентом и перечисляет НДС на лицевой счет по иной приносящей доход деятельности, а при трехсторонних договорах арендатор, являясь налоговым агентом, перечисляет сумму НДС в бюджет самостоятельно.
При методе признания доходов по начислению расходы принимаются (признаются) также по методу начисления.
При методе начисления важно определить дату признания доходов и расходов. Датой получения дохода признается дата реализации товаров, работ, услуг независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (ст. 271 НК РФ). Расходы в этом случае признаются таковыми в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (ст. 272 НК РФ). Особый порядок признания расходов определен по торговым операциям (ст. 320 НК РФ), по остаткам незавершенного производства, остаткам готовой продукции и материалам для перепродажи (товарам) отгруженным (ст. ст. 318, 319 НК РФ).
Расходы признаются в таком же порядке, как и доходы в целях налогообложения по методу начисления, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Расходы по деятельности, приносящей доход, отражаются на дебете счета 2 10604 340 "Увеличение изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)", по КОСГУ ведется аналитический учет на Многографной карточке ф. 0504054. Расходы списываются по мере выполнения работ, оказания услуг в дебет счета 2 40101 130 "Доходы от оказания платных услуг" с кредита счета 2 10604 440 "Уменьшение изготовления материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)".
В целях налогового учета ведется дополнительная графа "Не принимается (принимается) в целях налогообложения".
Если сделка не содержит конкретных сроков исполнения и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (ст. 272 НК РФ). Бюджетные учреждения также применяют ст. 321.1, в которой описываются особенности налогового учета для бюджетных учреждений.
Списание материальных запасов в соответствии с Инструкцией N 148н производится по средней фактической стоимости по каждой группе (виду) запасов. При этом к материальным запасам в бюджетных учреждениях относится и готовая продукция.
Налоговый кодекс предусматривает несколько методов оценки материалов и сырья при их списании (п. 8 ст. 254 НК РФ):
- метод оценки по стоимости единицы запасов;
- метод оценки по средней стоимости;
- метод оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
- метод оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Поскольку в этом случае налогоплательщику предоставляется право выбора, для упрощения применения налогового законодательства и в целях совмещения двух учетных систем (налоговой и бухгалтерской) в учетной политике целесообразно закрепить метод списания материальных запасов (кроме готовой продукции) по средней стоимости.