Дивиденды физических лиц — резидентов, полученные от российских организаций, облагаются НДФЛ у источника выплаты (эмитента ценной бумаги) по пониженной ставке 6%. Это установлено пунктом 4 статьи 224 НК РФ. При этом сумма дивидендов, облагаемых налогом, уменьшается на дивиденды, полученные ранее эмитентом в текущем и предыдущем налоговых периодах, если данные суммы дивидендов не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. Об этом сказано в пункте 2 статьи 214 и пункте 2 статьи 275 НК РФ. Для нерезидентов ставка больше — 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Кроме того, доходы нерезидента — учредителя российской организации в виде дивидендов облагаются полностью. Причем независимо от того, получает ли источник выплаты дивиденды от других организаций. Основание — пункт 2 статьи 214 и пункт 3 статьи 275 НК РФ.
Резидент, который получил доход в виде дивидендов от иностранной организации, не имеющей постоянного представительства в России, или не связанный с деятельностью ее постоянного представительства, исчисляет налог по ставке 6%. Кроме того, он вправе уменьшить сумму НДФЛ на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода. Правда, только если источник дохода находится в иностранном государстве, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, и нерезидент представит документ, подтверждающий его право на зачет налога в России (ст. 232 НК РФ).
При начислении дивидендов эмитент обязан удержать НДФЛ у физического лица — резидента по ставке 6%. Налог удерживается с владельцев акций. Список акционеров для участия в собрании и выплаты дивидендов составляется по данным реестра акционеров. Если по какой-либо причине акции в реестре находятся на счете номинального держателя, эмитент запрашивает у него список реальных владельцев ценных бумаг. И, как установлено статьей 8 Федерального закона от 22.04.96 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг», номинальный держатель обязан такой список предоставить.
Однако специфика российского законодательства о рынке ценных бумаг такова, что если акции находятся на счете доверительного управляющего, то нет никаких нормативных актов, которые обязывали бы его предоставить эмитенту сведения о своих клиентах. А не имея такого списка, эмитент не может выполнить функции налогового агента. Ведь имена налогоплательщиков в данной ситуации известны только доверительному управляющему.
Тот факт, что доверительный управляющий не обязан раскрывать имена своих клиентов по требованию эмитента акций, не случаен. Доверительный управляющий — это не простой посредник, а лицо, которому собственник полностью передоверил заботу о своем имуществе и предоставил право заменять себя во всех правоотношениях, связанных с этим имуществом. Более того, это лицо, которое имеет право на получение дохода по акциям, переданным в доверительное управление. Это установлено пунктом 5.2 Положения о доверительном управлении ценными бумагами и средствами инвестирования в ценные бумаги, утвержденного постановлением ФКЦБ России от 17.10.97 № 37. Таким образом, получателем дивидендов по акциям выступает доверительный управляющий, который действует при этом от своего имени.
Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
Как установлено статьей 43 НК РФ, дивидендом является любой доход, полученный акционером от организации при распределении ее прибыли, остающейся после налогообложения. Таким образом, источником дохода в виде дивидендов в общем случае является эмитент ценной бумаги. То есть та организация, из прибыли которой производятся эти выплаты.
Вместе с тем понятие «источник выплаты» подразумевает прямые взаимоотношения между тем, кто платит, и тем, кто получает доход. Источник выплаты должен, по крайней мере, знать, кому он выплачивает дивиденды. Когда акции находятся у доверительного управляющего, таких взаимоотношений между эмитентом и акционером может не быть.
Эмитент не знает имен своих акционеров, а последние имеют дело только с доверительным управляющим и получают доход от него. Специфика договора доверительного управления такова, что фактически источником всех доходов для учредителя доверительного управления является управляющий. Из этого многие налогоплательщики делают вывод, что в отношении дивидендов по акциям, которые переданы в доверительное управление, налоговым агентом должен выступать управляющий, а не эмитент. Однако этот подход не закреплен в Налоговом кодексе, что создает сложности при налогообложении таких операций.
К тому же доверительный управляющий не сможет правильно определить налоговую базу. Ведь данные о полученных эмитентом дивидендах, которые уменьшают налоговую базу, находятся у эмитента, а не у доверительного управляющего. Поэтому налоговые органы рекомендуют доверительным управляющим предоставлять эмитентам сведения об истинных акционерах. В противном случае, чтобы проверить правильность исчисления налога налоговым агентом, налоговой инспекции придется проверять как эмитента, так и доверительного управляющего.
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1. Налоговый кодекс Российской Федерации (Федеральных законов от 06.06.2003 N 65-ФЗ, от 30.06.2003 N 86-ФЗ, от 07.07.2003 N 104-ФЗ, от 23.12.2003 N 185-ФЗ, от 29.06.2004 N 58-ФЗ, от 29.07.2004 N 95-ФЗ, от 02.11.2004 N 127-ФЗ, от 01.07.2005 N 78-ФЗ, от 04.11.2005 N 137-ФЗ, от 02.02.2006 N 19-ФЗ, от 27.07.2006 N 137-ФЗ, от 30.12.2006 N 265-ФЗ, от 30.12.2006 N 268-ФЗ, от 26.04.2007 N 64-ФЗ, от 17.05.2007 N 83-ФЗ, от 17.05.2007 N 84-ФЗ, с изм., внесенными Федеральными законами от 30.03.1999 N 51-ФЗ, от 31.07.1998 N 147-ФЗ (ред. 09.07.2002),
2. Гражданский кодекс Российской Федерации по состоянию на 15 апреля 2007 года.
3. Приказ МНС РФ от 20 декабря 2002 г. N БГ-3-02/729 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (с изм. и доп. от 27 октября 2003 г.)
4. Письмо Минфина РФ от 24 апреля 2001 г. N 04-04-02/46 О налогообложении доходов физических лиц по операциям купли-продажи ценных бумаг
5. Налогообложение дохода от продажи ценных бумаг // "Финансовая газета", N 10, март 2005 г.
6. Аванс от НДС можно спасти //"Практическая бухгалтерия", N 1, январь 2005 г.
7. Учет операций с ценными бумагами //"Московский бухгалтер", N 1, январь 2005 г.
8. Непростая "упрощенка" //"Новая бухгалтерия", выпуск 1, январь 2005 г.
9. О распределении "входного" НДС при осуществлении расчетов векселями (В.В. Брызгалин, "Налоговый вестник", N 1, январь 2005 г.)
10. Справочно-информационная система Гарант