- по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки отчётного (налогового) периода.
Для того чтобы сформировать резерв по сомнительным долгам организация должна провести следующие мероприятия:
- провести инвентаризацию дебиторской задолженности на последний день отчетного (налогового) периода;
- выделить обязательства не обеспеченные залогом, поручительством, банковской гарантией;
- разбить просроченную дебиторскую задолженность на группы в соответствии со сроками возникновения;
- исчислить предельный размер резерва. Сумма создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ;
- рассчитать сумму резерва, учитывая, что:
а) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней – в сумму создаваемого резерва включается вся сумма, выявленной в ходе инвентаризации задолженности;
б) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней – в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной в ходе инвентаризации задолженности;
в) сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва;
г) сформировать налоговый регистр, подкрепленный справкой-расчетом бухгалтерии.
Преимуществом данного способа является то, что создание резерва по сомнительным долгам позволяет сократить обязательства организации перед бюджетом по уплате налога на прибыль с сумм неполученной прибыли. С введением в действие главы 25 НК РФ, сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная в налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный налоговый период. При этом сумма вновь создаваемого на основании инвентаризации резерва будет корректироваться сумму резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.
К недостаткам способа относится то, что резерв может создаваться только под задолженность со сроком возникновения более 45 дней. Сумма резерва ограничивается 10% от выручки отчетного (налогового) периода. Сумма резерва зависит не только от срока возникновения, лимита выручки, но и от характера возникновения задолженности. Резерв не создается в отношении долгов, образовавшихся в связи с невыплатой процентов, кроме банков. Кроме того, задолженность признается сомнительной только в том случае, когда она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Ещё одним способом оптимизации налога на прибыль является изменение момента перехода права собственности. Цель данного способа: сократить текущие платежи по налогу на прибыль. Нормативной базой является глава 25 НК РФ. Рекомендовано для производственных организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления и организации оптовой торговли.
Суть способа: согласно главе 25 НК РФ организация-налогоплательщик может самостоятельно выбрать порядок признания доходов по методу начисления, либо кассовым методом. Наиболее оптимальным для налогоплательщика является кассовый метод, это связано с тем, что при методе начисления организация должна уплатить налог на прибыль со всей суммы, предъявленной покупателям в момент отгрузки. Хотя реально денежные средства от покупателя могут поступить частично, либо не поступить вовсе, а налог на прибыль нужно заплатить в данном отчетном периоде со всей суммы, предъявленной покупателю. Использовать кассовый метод могут только те налогоплательщики, у которых средняя сумма выручки от реализации без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж за предыдущие четыре квартала не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Однако организации, применяющие метод начисления, в отдельных случаях могут уплачивать налог на прибыль по аналогии с кассовым методом. При этом следует сослаться на следующие положения налогового и гражданского законодательства, в частности на статью 39 НК РФ, первый пункт которой гласит: реализацией признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами и услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных НК РФ, – на безвозмездной основе. Далее в статье 271 НК РФ говорится, что доходы признаются в том отчетном периоде (налоговом), в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления). Что касается кассового метода, то в пункте 2 статьи 273 НК РФ указано, что датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом. Наконец, в статье 491 ГК РФ (часть вторая) предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или иных обстоятельств, когда договором купли-продажи это указано.
Таким образом, если организация-продавец в заключаемых договорах купли-продажи товаров укажет, что право собственности на товары к покупателю переходит после поступления оплаты продавцу, то тогда организация-продавец по этим сделкам может учитывать доходы для исчисления налога на прибыль по оплате.
Преимущества способа: изменение момента перехода права собственности позволит оптимизировать платежи по налогу на прибыль.
Недостатки способа: применение данного метода оптимизации не сокращает платежи по налогу на прибыль, а переносит на будущее момент возникновения обязанности по уплате налога на прибыль. Расходы отчетного периода, в котором произошла отгрузка, будут уменьшены на величину прямых расходов, относящихся на к отгруженной, но нереализованной (не оплаченной) продукции. Может возникнуть спорная ситуация с налоговыми органами, так как налоговая инспекция придерживается мнения, что момент возникновения обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль определяется в соответствии учетной политики.
3.2 Экономическое обоснование рекомендаций по оптимизации уплаты налога на прибыль
Налоговое планирование с использованием перечисленных в подразделе 3.1 главы 3 данной работы способов можно применить на анализируемом предприятии ООО Филиал Южный «Евросеть-Ритейл», хотя необходимость в налоговом планировании в организации минимальна, и можно ограничиться разовыми мероприятиями вследствие того, что налоговая нагрузка на предприятие довольно низкая.
Так как у анализируемого предприятия основным видом деятельности является реализация товаров, работ, услуг, то наиболее эффективным способом снижения налоговой нагрузки на предприятие является создание резервов по сомнительным долгам. Это поможет снизить налоговую нагрузку по налогу на прибыль. Для того чтобы создать резерв по сомнительным долгам необходимо провести анализ дебиторской задолженности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В табл. 3.1 приведён анализ дебиторской задолженности ООО Филиал Южный «Евросеть-Ритейл».
При этом необходимо учитывать, что в резерв по сомнительным долгам в полном объёме включаются суммы со сроком задолженности более 90 дней, в размере 50% – суммы со сроком задолженности от 45 до 90 дней, а суммы со сроком задолженности менее 45 дней не входят в состав резерва по сомнительным долгам.
Таблица 3.1 – Анализ дебиторской задолженности организации
| Годы | Наименование дебитора | Номер и дата счёта-фактуры | Сумма дебиторской задолженности, р. | Срок возникновения задолженности на конец налогового периода, дни | Сумма, включаемая в резерв, р. | |
| всего | в т.ч. НДС | |||||
| 2007 | ЗАО «Санаторий Горячий Ключ» | №21 от 17.03.07 г. | 3681,60 | 561,60 | 289 | 3681,60 |
| ООО «Экспресс» | №8 от 03.10.07 г. | 596614,19 | 91008,94 | 89 | 298307,10 | |
| ООО «Экспресс-строитель» | №7 от 05.09.07 г. | 69500,00 | 10601,70 | 117 | 69500,00 | |
| Итого | 669795,79 | 102172,24 | 371488,70 | |||
| 2008 | ООО «Холодок» | №35 от 21.02.08 г. | 12546,63 | 1913,89 | 313 | 12546,63 |
| ООО «Экспресс» | №14 от 15.06.08 г. | 457892,36 | 69847,99 | 199 | 457892,36 | |
| ООО «Строитель» | №47 от 19.12.08 г. | 79258,45 | 12090,27 | 12 | 0 | |
| ПБОЮЛ Зайцев К.Н. | №6 от 01.09.08 г. | 15469,87 | 2359,81 | 182 | 15469,87 | |
| Итого | 565167,31 | 86211,96 | 485908,86 | |||
| 2009 | ПБОЮЛ Смирнов И.Д. | №22 от 30.04.09 г. | 58964,77 | 8994,63 | 245 | 58964,77 |
| ООО «Экспресс-строитель» | №11 от 08.07.09 г. | 74589,54 | 11378,07 | 176 | 74589,54 | |
| ЗАО «Санаторий Горячий Ключ» | №25 от 02.11.09 г. | 64569,92 | 9849,65 | 59 | 32284,96 | |
| Итого | 198124,23 | 30222,34 | 165839,27 | |||
В табл. 3.1 приведены суммы задолженности перед анализируемой организацией фирмами дебиторами за период с 2007 по 2009 гг.
Далее для создания резерва по сомнительным долгам необходимо рассчитать предельный размер данного резерва.
В соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации резерв по сомнительным долгам не может превышать 10% от выручки налогового периода. В табл. 3.2 рассматривается порядок формирования резерва по сомнительным долгам.
Таблица 3.2 – Формирование резерва по сомнительным долгам
| Показатели | Годы | ||
| 2007 | 2008 | 2009 | |
| Выручка от продаж налогового периода, р. | 3875466,00 | 8078873,00 | 18758612,00 |
| Предельный размер резерва, р. | 387546,6 | 807887,3 | 1875861,2 |
| Общая сумма, включаемая в резерв, р. | 371488,70 | 485908,86 | 165839,27 |
По данным табл. 3.2 видно, что за анализируемый период суммы, включаемые в резерв по сомнительным долгам, не превышали его предельного размера. Соответственно создание резерва по сомнительным долгам позволило бы сократить обязательства организации перед бюджетом по уплате налога на прибыль с сумм неполученной прибыли в 2007 г. на 371 488,7 р., в 2008 г. на 485 908,86 р., в 2009 г. на 165 839,27 р.