В этом случае фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» выставляет фирме А счет-фактуру на сумму 12 000 руб. ( в том числе НДС 1830 руб.) и возмещает из бюджета излишне уплаченный НДС в размере 170 руб. (2000 руб. – 1830 руб.). Фирма А увеличит свои расходы на 170 руб. (10 170 руб. – 10 000 руб.) и, следовательно, уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Такие расходы признаются расходами прошлых налоговых периодов, выявленными в текущем отчетном периоде. В бухгалтерском учете такие расходы отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы». В налоговом учете такие расходы относятся к внереализационным (пп.1 п.2 ст.265 НК РФ) и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.
Вариант 2. Стоимость услуги сохраняется в размере 10 000 руб., а сумма НДС пересчитывается по ставке 18 % и фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» возвращает фирме А излишне уплаченную в составе аванса сумму налога.
В этом случае фирма «ИНТЕРКОМ-АУДИТ» возвращает фирме А 200 руб. (2000руб. – 1800 руб.) и по итогам таких перерасчетов, возмещает из бюджета излишне уплаченный НДС в сумме 200 руб[28].
Расчетные ставки по НДС определяются в соответствии с пунктом 4 ст. 164 НК РФ.
Порядок расчета этих ставок следующий:
если товары (работы, услуги) облагаются НДС по ставке 18 %:
Сумма, полученная НДС, за товары х 18% : 118% = подлежащий (работы, услуги) уплате в бюджет
если товары (работы, услуги) облагаются НДС по ставке 10 %:
Сумма, полученная НДС, за товары х 10% : 110% = подлежащий (работы, услуги) уплате в бюджет
Применение расчетных ставок предполагается в следующих случаях.
При получении:
авансовых платежей;
финансовой помощи, связанной с оплатой за реализованные товары;
процентов по векселям и товарному кредиту сверх ставки рефинансирования;
страховых выплат в виде поставки товаров, работ, услуг.
При удержании налога налоговыми агентами.
При реализации имущества, по которому сумма «входного» налога учтена в стоимости этого имущества;
При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки.[29]
2.6.4 Налоговые вычеты
Начисленная сумма НДС уменьшается на сумму налоговых вычетов. Вычету подлежат следующие суммы налога.
Суммы НДС, которые фирма заплатила своим поставщикам, когда оплачивала купленные у них материалы, товары (работы, услуги), основные средства, нематериальные активы и т.п. НДС принимается к вычету, если выполнены условия:
приобретенные ценности оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны);
стоимость ценностей (работ, услуг) оплачена поставщикам;
ценности (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, а также для перепродажи;
на приобретенные ценности (работы, услуги) есть счет-фактура, в котором указана сумма налога. (Форма счета-фактуры приведена в приложении № 1 к настоящей дипломной работе)
Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, уплаченная сумма НДС вычету не подлежит[30].
2. Суммы НДС, которые фирма заплатила на таможне при ввозе товаров на территорию России.
3. Суммы НДС, которые фирма-продавец заплатила в бюджет при реализации товаров, если покупатель впоследствии возвратил эти товары или отказался от них. Вычет осуществляется не позднее одного года с момента возврата или отказа.
4. Суммы НДС, уплаченные в бюджет с ранее полученных авансов после того, как были реализованы товары (работы, услуги), под которые получен аванс, либо после того, как соответствующий договор был расторгнут, а аванс возвращен покупателю.
5. Суммы НДС, уплаченные в бюджет при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд (при условии, что амортизация, начисляемая на построенное здание, будет уменьшать налогооблагаемую прибыль фирмы).
К вычету также можно принять суммы НДС, которые фирма заплатила при покупке стройматериалов (работ, услуг), приобретенных фирмой для выполнения строительно-монтажных работ для собственных нужд.
6. Суммы НДС, уплаченные подрядным организациям при проведении ими капитального строительства, сборки и монтажа основных средств.
7. Суммы НДС, уплаченные в бюджет налоговыми агентами. Этот вычет предоставляется при выполнении условий:
купленные товары приобретены для осуществления операций, облагаемых НДС, либо для перепродажи;
купленные товары оприходованы.
8. Суммы НДС, уплаченные по расходам, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль (например, по командировочным и представительским расходам).
Если фирма рассчиталась за купленные товары (работы, услуги) собственным имуществом, то сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется исходя из балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты.
Есть четыре случая, когда сумма НДС не принимается к вычету, а увеличивает стоимость приобретаемого имущества или расходы покупателя.
Если купленные товары (работы, услуги), основные средства и нематериальные активы использованы при производстве или реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от НДС. В этом случае сумму НДС учитывают в себестоимости купленных товаров (работ, услуг).
Если товары (работы, услуги) приобретены лицами, которые не являются налогоплательщиками или освобождены от уплаты налога.
Если имущество специально приобретено для осуществления операций, которые не признаются реализацией. Эти операции перечислены в пункте 3 статьи 39 и в пункте 2 статьи 146 НК РФ.
Если товары (работы, услуги), основные средства или нематериальные активы использовались для производства и продажи товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория России.
Далее, хотелось бы остановиться на некоторых типичных ситуациях, которые вызывают затруднения у налогоплательщиков.
Ст. 171 НК в пункте 8 определяет, что «вычетам подлежат суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг)». Важной фразой в этом определении является та, которая говорит, что суммы налога должны быть уплачены. И только после факта уплаты организация имеет право принять налог к вычету из бюджета.
По поводу уплаченного в бюджет налога с сумм авансовых платежей бухгалтер может сомневаться, уплачена должна быть сумма именно с авансового платежа либо уплачена должна быть сумма налога в целом по налоговой декларации. Однозначно должна быть уплачена сумма налога в целом по налоговой декларации, с учетом включенной в нее суммы по поступившему авансу[31].
Налоговые вычеты по командировочным расходам, несмотря на незначительные суммы налога, также привлекают внимание бухгалтеров.
Пункт 7 ст. 171 НК РФ говорит, что «вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций».
До 1 июля 2002 года бухгалтеры имели право выделять НДС из стоимости командировочных расходов по расчетной ставке 16,67%. С выходом изменений, согласно ФЗ от 29 мая 2002 года № 57-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую НК РФ и в отдельные законодательные акты РФ», расчетная ставка 16,67% отменена.
Поэтому суммы налога, которые подлежат вычету по командировочным расходам, подчиняются общим правилам. То есть необходимо иметь счета-фактуры.
Что касается билетов на самолет, поезд, то здесь счет-фактуру получить очень сложно. Налоговые инспекторы соглашаются принимать налог к вычету из бюджета по проездным билетам в случае, если НДС выделен отдельной строкой на билете. А если налог не выделен, следовательно его и нет.[32]
Принятие к вычету сумм при погашении взаимной задолженности путем взаимозачета также имеет свои особенности.
Статья 410 ГК определяет, что обязательство может быть прекращено полностью или частично зачетом встречного однородного требования. При этом для зачета достаточно заявления одной из сторон.
Существуют случаи, когда зачет не допускается, например:
если срок исковой давности по задолженности истек;
по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью;
по взысканию алиментов;
в иных случаях, предусмотренных законом или договором.
Актом взаимозачета может быть погашена взаимная задолженность, когда имеются два договора – первый на поставку товаров, работ, услуг и второй на приобретение товаров, работ, услуг.
Акт взаимозачета как первичный документ на оплату должен содержать обязательные реквизиты:
наименование документа;
дату составления;
наименование организаций, которые погашают свои задолженности;
наименование выполненных работ, оказанных услуг, отгруженных товаров со ссылкой на накладные;
измерители хозяйственной операции (в натуральном денежном выражении);
выделенную отдельной строкой сумму НДС со ссылкой на номера счетов-фактур;
наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи и их расшифровки;
печати сторон, погашающих свою задолженность.
Дата подписания акта взаимозачета является датой оплаты, на которую организация может принять НДС к вычету.
Если задолженности сторон не равнозначны, то зачет задолженности производится на меньшую сумму.
Существует мнение, что согласно нормам ГК «для зачета достаточно заявления одной стороны». Это действительно так, но данная норма относится к гражданскому законодательству. А что касается налогового законодательства, в частности НДС, то для принятия его к вычету из бюджета необходимо, чтобы в документе на оплату была выделена отдельной строкой сумма НДС. Если одна сторона зачета выделит, а вторая сторона – нет, следовательно, у второй стороны не будет основания принять НДС к вычету. Хотя формально задолженность обеих сторон будет погашена.