Только при соблюдении указанных выше условий у покупателя к зачету (возмещению) принимаются суммы налога, подлежащие уплате в бюджет поставщиком-продавцом материальных ценностей.
Однако этот принцип взаимности интересов налогоплательщиков и государства нарушается при реализации товаров (работ, услуг), освобожденных в соответствии с п. 1 ст. 5 Закона РФ от 06.12.91 № 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" (с учетом последующих изменений и дополнений) от уплаты налога, а также при реализации товаров (работ, услуг) физическими лицами, занимающимися предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, и малыми предприятиями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения в соответствии с Федеральным законом от 29.12.95 № 222-ФЗ.
Вышеперечисленные категории лиц не являются плательщиками НДС. Это означает, что действие Закона РФ “О налоге на добавленную стоимость” на них не распространяется.
На этом основании указанные хозяйствующие субъекты лишаются права на возмещение входного НДС и не уплачивают в бюджет НДС по своей реализации товаров (работ, услуг). Поэтому в инструкции Госналогслужбы России от 11.10.95 № 39 “О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость”, зарегистрированной в общеустановленном порядке в Минюсте России, предусмотрена норма, в соответствии с которой при приобретении материальных ценностей для производственных нужд у малых предприятий. перешедших на упрощенную систему налогообложения, как за наличный, так и безналичный расчет, сумма налога по ним к зачету у покупателя не принимается и расчетным путем не выделяется. Стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг) без выделения по ним в расчетных документах НДС приходуется налогоплательщиком на балансовых бухгалтерских счетах 10 "Материалы" и др. на всю сумму предъявленного счета с последующим списанием в установленном порядке на издержки производства (обращения).
Такое решение правомерно, так как оно сохраняет принцип “зеркальности” или нейтральности этого налога при обеспечении финансовых интересов как налогоплательщиков, так и государства, поскольку в противном случае государственный бюджет мог бы понести необоснованные потери в связи с тем, что малые предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС.
Рассмотрим процесс исчисления НДС на примере ООО “Академия красоты” г. Саратова. НДС уплачивается предприятием с облагаемого оборота по ставке 20%. В форме по расчету НДС (см. приложение 9) прежде всего показывается величина НДС по приобретенным ценностям, отражаемая по дебету сч. 19 (2856 руб.) и сумма НДС по оприходованным оплаченным ценностям, подлежащая списанию с кредита сч. 19 “НДС по приобретенным ценностям” в дебет сч. 68 “Расчеты с бюджетом” (2356 руб.).
Стоимость бытовых услуг с НДС, оказанных предприятием, составила за 1 квартал 1999 г. 35338 руб. Сумма НДС вычисляется по ставке 16,67%. Получим, 35338*0,1667 = 5891 руб. В итоге сумма НДС, подлежащая оплате в бюджет за 1 кв. 1999 г., равна 3535 руб. (5891-2356) (см. таблицу 4).
Расчет НДС за 1 квартал 1999 г.
| №№ | Показатели | Оборот, руб. | Ставка НДС, % | Сумма НДС, руб. |
| 1. | Сумма НДС по приобретенным ценностям, отражаемая по дебету сч. 19 | 14282 | 20 | 2856 |
| 2. | Сумма НДС по оприходованным оплаченным ценностям, подлежащая списанию с кредита сч. 19 в дебет сч. 68 | 11782 | х | 2356 |
| 3. | Стоимость реализуемых услуг | 35338 | 16,67 | 5891 |
| 4. | Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет (с.3 – с.2) | х | х | 3535 |
2.2.2. Особенности взимания НДС в торговле
Во многом недобор НДС объясняется неотлаженностью механизма взимания налога в торговле. Вот почему законодатели рассматривают в настоящее время вопросы совершенствования порядка определения налогооблагаемой базы и начисления НДС в розничном звене путем распространения на него общепринятого механизма, действующего в других отраслях экономики, включая оптовую торговлю.
Согласно п. 3 ст. ст.4 Закона о НДС при осуществлении предприятиями посреднических услуг облагаемым оборотом является сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаграждений и сборов. При этом с 1 января 2000 г. существенно изменен порядок исчисления облагаемого оборота предприятиями розничной торговли и общественного питания. “Облагаемый оборот при реализации товаров предприятиями розничной торговли и общественного питания определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. В таком же порядке определяется облагаемый оборот при аукционной продаже товаров”.(п.3. ст.4)
У заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предприятий, занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. У заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предприятий при закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения продукции без налога на добавленную стоимость. (п.3. ст.4)
Унификация порядка исчисления НДС для всех категорий налогоплательщиков упрощает в значительной мере технологию выявления налогооблагаемой базы. Вместе с тем нельзя не учитывать возможные финансовые потери от перехода розничной торговли на общепринятый порядок исчисления НДС, поскольку возможно образование “отрицательного сальдо” по счету 68 в торговой деятельности за счет сложности учета реальных объемов продаж товаров.
Даже в условиях ныне действующего законодательства в силу несовершенства механизма возмещения (зачета) входного НДС по приобретаемым материальным ресурсам образуются так называемые "пустоты", разрывы в цепочке прохождения товаров на стадии производства или во время продвижения в сферу обращения.
Действительно, действующее налоговое законодательство не создает реальные предпосылки для активизации материального производства, не способствует деловой активности хозяйствующих субъектов, заинтересованных в расширении процесса производства товаров, их скорейшей реализации и возобновлении цикла товар — деньги — товар.
Право на возмещение входного НДС возникает у налогоплательщика при оприходовании на своем балансе материальных ресурсов и их оплате поставщикам. Объективно получается, что стимулируется покупка материальных ресурсов на склад, поскольку налогоплательщику гарантируется возмещение (зачет) за счет бюджета ранее израсходованных оборотных средств на приобретенные ресурсы. В этом и состоит основной финансовый интерес налогоплательщика получить от государства "свое". А вот дальнейшая судьба приобретенного товара (сырья, материалов) объективно представляет интерес главным образом не для хозяйствующего субъекта-налогоплательщика, а для налоговых органов, отслеживающих объекты налогообложения — объемы реализации товаров (работ, услуг), с которых и начисляются кредитовые обороты счета 68.
Отсюда вывод — налоговое законодательство должно быть построено таким образом, чтобы органически соединить финансовую заинтересованность налогоплательщика в практической реализации права на возмещение (зачет) входного НДС одновременно с возникновением объекта налогообложения. Указанная схема стимулирует деловую активность и наращивание объемов производства товаров (работ, услуг).
Таким образом, суммы налога, фактически уплаченные поставщикам за приобретаемые товары и материальные ресурсы (выполненные работы, оказанные услуги), должны приниматься к вычету (зачету) только по тем закупленным материальным ресурсам, которые фактически включены в себестоимость реализованной товарной продукции (работ, услуг).
Налоговые обязательства налогоплательщиков в сфере торговой деятельности особенно актуальны в связи с увеличивающимися внешнеторговыми оборотами, а также некоторыми особенностями обложения налогом на добавленную стоимость товаров. завозимых по импорту на таможенную российскую территорию.
Согласно Закону РФ "О налоге на добавленную стоимость" товары, ввозимые на территорию Российской Федерации, облагаются налогом на добавленную стоимость по соответствующим ставкам 10% или 20%, в зависимости от видов товаров, кроме тех, которые в соответствии со ст. 5 данного Закона освобождаются от налога.
Плательщиками налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых на территорию России, являются предприятия и другие лица-импортеры, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.
Объектами налогообложения являются товары, ввозимые на территорию Российской Федерации в соответствии с таможенными режимами, установленными таможенным законодательством Российской Федерации.
В налогооблагаемую базу по товарам, ввозимым на территорию Российской Федерации, включаются таможенная стоимость товара, таможенная пошлина, а по подакцизным товарам — и сумма акциза.
Таможенная стоимость товара определяется в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.