Аналогичный порядок распространяется и на субъекты малого предпринимательства в случае применения ими на добровольной основе упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности.
Суммы налога по основным средствам, нематериальным активам, иному имуществу, а также по товарам и материальным ресурсам (работам, услугам), подлежащим использованию на непроизводственные нужды, списываются с кредита счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", соответствующих субсчетов, на дебет счетов учета источников их покрытия (финансирования).
При реализации или безвозмездной передаче приобретенных основных средств и нематериальных активов (кроме необлагаемых в установленном порядке) сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет, определяется в зависимости от даты их покупки:
а) приобретенных до 1992 г. - с полной стоимости их реализации;
б) приобретенных и реализованных в 1992 г. по ценам, превышающим цену покупки, - с суммы разницы между ценами продажи и приобретения, включающими в себя налог. Для определения суммы налога указанная разница умножается на расчетную ставку в размере 21,88%;
в) приобретенных после 1991 г. (кроме случаев, предусмотренных в подпункте "б" пункта 4) - в виде разницы между суммой налога, учтенной в продажной цене, и суммой налога, не отнесенной на расчеты с бюджетом до момента продажи основных средств и нематериальных активов. При возникновении отрицательной разницы между суммой налога, уплаченной при их покупке, и суммой налога, полученной от продажи, возмещение налога из бюджета не производится.
Пример. За отчетный период АО "ИКС" реализована продукция по свободным ценам без НДС на сумму 4000 тыс. руб. Налог на добавленную стоимость, полученный от покупателей, составит 800 тыс. руб. - строка 3, графа 5 расчета. Указанная операция отражена в бухгалтерском учете следующим образом:
Д-т сч. 51 "Расчетный счет"
К-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" - 4800 (4000+800) тыс. руб. - зачислена выручка за продукцию. Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" К-т сч. 68, субсчет "Расчеты по НДС", - 800 тыс. руб. - начислен НДС на реализованную продукцию. За отчетный период АО "ИКС" получило от своих заказчиков денежные средства в виде финансовой помощи в размере 10 000 тыс. руб. - строка 3, графа 3 расчета, которые с 1 апреля 1995 г. подлежат обложению налогом по ставке 16,67 %, следовательно, сумма НДС равна 10 000 х 0,1667 = = 1667 тыс. руб. - строка 3, графа 5 расчета. Получение предприятием от своих покупателей финансовой помощи отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов денежных средств и кредиту счетов реализации: д-т сч. 51 "Расчетный счет", к-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" -10 000 тыс. руб. Налог на добавленную стоимость с указанных выше денежных средств: д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", к-т сч. 68, субсчет "Расчеты по НДС", -1667 тыс. руб. Сумма НДС, полученная от покупателей, -800+1667 = 2467 тыс. руб. - строка 3, графа 5 расчета.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая начислению в бюджет, отражена по строке 6, пункт 1 расчета -2167 тыс. руб. (2467-300).
За отчетный период авансовые платежи в бюджет по налогу на добавленную стоимость акционерным обществом "ИКС" не производились, поэтому строка 8 равна нулю.
Сумма НДС, подлежащая доплате, равна 2167 - 0 =2167 руб.
5.2. Счета-фактуры при расчетах по НДС
С 1 января 1997 г. все организации должны составлять счета-фактуры, вести журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок. Порядок ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость утвержден постановлением Правительства Российской Федерации от 29 июля 1996 г. № 914 (с изменениями и дополнениями). В соответствии с ним "Плательщики налога на добавленную стоимость при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг) как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемых налогом составляют счета-фактуры и ведут журналы учета счетов-фактур (приложение 2), книгу продаж и книгу покупок по установленным формам.
Согласно указанным выше изменениям и дополнениям счета-фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям с ценными бумагами, кроме брокерских и иных посреднических услуг.
Каждая отгрузка товара (выполнение работы, оказание услуги) оформляется составлением счета-фактуры и регистрацией ее в книге продаж и в книге покупок". В случае отгрузки товаров (выполнении работ, оказании услуг), не облагаемых налогом на добавленную стоимость, в счете-фактуре сумма налога не указывается, а делается надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".
Отметим, что с 1 января 1997 г. наличие правильно заполненного счета-фактуры на приобретенные материальные ценности является еще одним условием для зачета (возмещения) покупателю налога на добавленную стоимость.
Порядок ведения книги продаж.С 1 января 1997 г. поставщики обязаны вести книгу продаж. Книга продаж хранится у поставщика в течение полных 5 лет с даты последней записи. Она должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. В книге продаж в хронологическом порядке производится отражение данных счетов-фактур по мере реализации товаров, работ, услуг или получения предоплаты (аванса) в том отчетном периоде, в котором в целях налогообложения признается реализация товаров, работ, услуг, но не позднее 10-дневного срока.
Отметим, что получение денежных средств в виде предоплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг оформляется только поставщиком: он составляет счет-фактуру и производит запись в книге продаж. Покупатели, перечисляющие указанные денежные средства. записи по этим средствам в книге покупок не производят.
При отгрузке товаров, выполнении работ, оказании услуг под полученную предоплату поставщик в книге продаж делает запись, уменьшающую сумму ранее начисленного налога на добавленную стоимость по этой предоплате, и отражает операции по фактической отгрузке товаров, выполнению работ, оказанию услуг.
Порядок ведения книги покупок.С 1 января 1997 г. покупатели товаров, работ, услуг обязаны вести книгу покупок. Книга покупок должна быть прошнурована, ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Книга покупок хранится у покупателя в течение полных 5 лет с даты последней записи.
В книге покупок регистрируются счета-фактуры, предъявляемые поставщиками покупателю, в хронологическом порядке по мере оплаты и оприходования приобретаемых товаров, работ, услуг.
Следует отметить, что с 1 января 1997 г. суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным (оприходованным) и оплаченным товарам, работам, услугам принимаются к зачету у покупателя только пои наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок. При этом для принятия НДС к зачету необходимо также выполнение и других условий согласно действующему законодательству.
5.3. Порядок исчисления налога в бюджет
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения. При использовании в расчетах за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) векселей суммы налога на добавленную стоимость подлежат возмещению (зачету) после оплаты векселей денежными средствами.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет предприятиями, занимающимися закупкой и (или) продажей (перепродажей) товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, определяется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога на добавленную стоимость, фактически уплаченными поставщикам и (или) таможенным органам по поступившим (принятым к учету) товарам, предназначенным для продажи, и материальным ресурсам (выполненным работам, оказанным услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
В отличие от других налогов штрафные санкции за занижение налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет, применяются согласно письму Госналогслужбы РФ от 29 октября 1993 г. № В3-4-05/169н "О применении штрафных санкций за занижение (сокрытие) налога на добавленную стоимость, подлежащего взносу в бюджет" к налогоплательщикам, допустившим не только неправильное исчисление налога по реализованным товарам, работам, услугам НДС полученного, но и налога по приобретенным ценностям, списанного в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", т.е. сумм, подлежащих зачету.
Налог на добавленную стоимость уплачивается:
1. Предприятиями со среднемесячными платежами от 3 тыс. до 10 тыс. руб. - ежемесячно исходя из фактических оборотов по реализации товаров (работ, услуг) за истекший календарный месяц в срок не позднее 20-го числа следующего месяца, кроме предприятий железнодорожного транспорта, которые уплату налога производят до 25-го числа следующего месяца.
2. Предприятиями со среднемесячными платежами более 10 тыс. руб. - по срокам 15, 25-го и 5-го числа следующего месяца декадные платежи в размере одной трети суммы налога, причитающейся к уплате в бюджет по последнему месячному расчету с последующими перерасчетами по сроку 20-го числа (для предприятий железнодорожного транспорта - 25-го числа) месяца, следующего за отчетным, исходя из фактических оборотов по реализации.