Льготы – это «система распределения бюджетных денег без зачисления в бюджет».
Все налоговые льготы имеют одну цель – сокращение размера налогового обязательства налогоплательщика. В налоговом законодательстве предусмотрены следующие виды льгот:
– необлагаемый минимум налогообложения;
– изъятие из налогообложения определенных составляющих налоговой базы;
– освобождение от уплаты налогов отдельных категорий плательщиков;
– понижение налоговых ставок;
– целевые налоговые льготы;
– вычет из налогового оклада; скидки с суммы налога;
– льготы, направленные на стимулирование развития малых форм предприятий, и т.д.
Льготы – это предмет острых дискуссий. Аргументы оппонентов можно изложить следующим образом. С одной стороны, налоговые льготы являются рыночным методом регулирования экономики. Льготы были, есть и будут. Они помогают решать отдельные социально-экономические вопросы, делают налоговую систему более гибкой по отношению к отдельным категориям налогоплательщиков.
С другой стороны налоговые льготы нарушают один из основных принципов налоговой системы – принцип справедливости по отношению к участникам экономической деятельности, которые не пользуются налоговыми привилегиями. Льготный режим для одних налогоплательщиков в условиях дефицита бюджета означает дополнительное налоговое бремя для других. Кроме того, налоговые льготы усложняют технологию взимания налога. Огромное количество льгот превращает контроль за соблюдением налогового законодательства в неоправданно сложную задачу, оставляя множество лазеек для ухода от налогов. И с этой точки зрения система налогов превращается в систему пособий и, таким образом, размывается налоговая политика как таковая. Кроме того, льготы поощряют лоббизм (поддержку).
Недостатки применения льгот, конечно, могут быть нивелированы более эффективным их регулированием. Опыт показывает, что в современной российской налоговой практике льготы зачастую не приводят к тем результатам, на которые рассчитывают законодатели при их введении. Предоставление, на первый взгляд, не существенных для доходов бюджета исключений для узких групп плательщиков, создает каналы для «легального» уклонения от налогообложения большой массы налогоплательщиков. Каждая налоговая льгота является мощным стимулом для развития того вида деятельности, на который она распространяется. Это связано с тем, что экономическая активность перетекает именно к льготным видам деятельности. В результате даже в случае роста ВВП в целом, налоговые поступления могут снижаться, так как рост может достигаться в основном за счет не облагаемой налогами деятельности.
Предоставление налоговых льгот должно стимулировать соблюдение налоговой и финансовой дисциплин, а не развитие теневого сектора и финансовых махинаций, и вводиться они должны крайне осмотрительно и в увязке с экономической ситуацией. Одни налоговые льготы не способны переломить негативные тенденции в инвестиционном процессе. Эффективность налоговых льгот резко снижается в нестабильной обстановке. Трудно рассчитать результат налоговых льгот, если одновременно с их введением происходит хаотичное движение других экономических факторов. Налоговый регулятор действует эффективно только в случае, если он встроен в целостную программу экономического развития страны.
В экономике современной России, на наш взгляд, явно переоценивается роль налогового фактора как орудия экономической политики. Налоги не единственный регулятор экономики. Налоги только аккумулируют средства в бюджет, а орудием экономической, в частности финансовой, политики они могут быть только в сочетании с государственными расходами и другими регуляторами экономики. Решение проблемы собираемости налогов находится не столько внутри налоговой системы, сколько вне ее, ибо налоговая система представляет собой рефлекс экономических отношений (из научной теории налогов).
НК РФ не допускает предоставление льгот индивидуального характера. Введение института отказа от льготы требует теоретической проработки. При этом следует иметь в виду разъяснение о том, «что при возникновении споров о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде»*1. Несмотря на это разъяснение, вопросы остаются. Об этом достаточно убедительно написано почти во всех комментариях к Налоговому кодексу. Введение в действие главы 21 «Налог на добавленную стоимость» уточняет соответствующую статью части первой НК РФ (ст. 56), которая предусматривает подачу заявления об отказе от льготы не позднее 1-го числа налогового периода.
4. Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах (п. 5 ст. 1 НК РФ)
В соответствии со ст. 12 Конституции РФ местное самоуправление в пределах своих полномочий осуществляется самостоятельно, органы местного самоуправления не входят в систему органов государственной власти. К тому же, в отличие от федерального и регионального уровней, на местном уровне законы не издаются. Поэтому нормативные акты, принятые на местном уровне, не обозначаются как «законодательство», а в п. 4 ст. 1 НК РФ законодатель обозначает «нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах» как о системе правового регулирования налоговых отношений на местном уровне.
Однако, исходя из ст. ст. 8, 71, 72, 132 Конституции РФ, а также положений Федеральных законов «Об общих принципах самоуправления в РФ» и «О финансовых основах местного самоуправления в РФ», органы местного самоуправления могут самостоятельно устанавливать местные налоги и сборы в соответствии с федеральными законами. Поэтому положение п. 5 ст. 1 НК РФ о том, что местные налоги и сборы устанавливаются нормативными правовыми актами, принятыми представительными органами местного самоуправления в пределах, установленных НК РФ, также следует применять с учетом принципов налогового федерализма, изложенных выше. Как было в Определении Конституционного Суда РФ от 05.02.1998 №22-О применительно к органам местного самоуправления понятие «установление налогов и сборов» имеет особый юридический смысл. Определение данного понятия возможно только с учетом основных прав и свобод человека и гражданина, закрепленных в ст. 34 и 35 Конституции РФ, а также конституционного принципа единства экономического пространства. Отсюда следует, что органы местного самоуправления не вправе устанавливать дополнительные налоги и сборы, не предусмотренные федеральным законом. Представительные органы местного самоуправления вправе самостоятельно решать лишь вопрос, вводить или не вводить те местные налоги, которые перечислены в ст. 21 НК РФ.
Пленум ВАС РФ в п. 14 Постановления от 28.02.2001 №5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ» указал, что при рассмотрении споров судам следует учитывать положение, согласно которому дополнительные налоговые льготы по федеральным налогам могут быть установлены местным законодательством лишь в отношении сумм, подлежащих зачислению в местный бюджет, и только в случаях и порядке, предусмотренных федеральным законом.
Так, по одному из судебных дел было установлено, что местные органы самоуправления ввели на своей территории сбор за уборку территории только для юридических лиц. Физические лица, в том числе предприниматели в качестве плательщиков данного сбора обозначены не были, по причине нецелесообразности. Однако, в соответствии с подп. «х» п. 1 ст. 21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ» плательщиками сбора являются юридические и физические лица, являющиеся владельцами строений. Как указал по этому поводу суд, вопрос о плательщиках сбора и его размере урегулированы федеральным законодательством, а органы местного самоуправления правомочны лишь устанавливать данный сбор, не вмешиваясь в регулирование отношений по поводу плательщиков данного сбора. Соответствующее положение акта муниципалитета было признано недействующим (Решение Арбитражного Суда Кемеровской области от 02.10.2003 №А27–7977/2003–5).
Кроме того, представляется возможным сделать вывод о том, что законно установленными на территории муниципальных образований могут считаться только те налоги и сборы, которые введены непосредственно представительными органами местного самоуправления и только в пределах, установленных НК РФ.
Следует также иметь в виду, что под представительными органами местного самоуправления подразумеваются выборные органы местного самоуправления, обладающие правом представлять интересы населения и принимать от его имени решения, действующие на территории муниципального образования. В соответствии со ст. 15 Федерального закона «Об общих принципах организации местного самоуправления в РФ» такими органами могут быть не только выборные органы, состоящие из депутатов, например, городская дума, собрания (сходы) граждан в случаях, предусмотренных уставом муниципального образования.
Так, в соответствии с данным положением, по одному из судебных дел было указано, что установление ставок земельного налога администрацией города, как исполнительным, а не представительным органом местного самоуправления противоречит п. 5 ст. 1 НК РФ (Решение Арбитражного Суда Оренбургской области от 03–06.05.2003 №А47–2342/2002АК-28).