В связи с делением налогов на прямые и косвенные, обсуждались их преимущества и недостатки, что имело непосредственное значение для построения налоговой системы. Социально-экономические условия средних веков заставляли финансовую науку следовать за практикой, защищая интересы зарождающегося капитала. Критика косвенного обложения была предпринята уже меркантилистами (Ж. Боден, Вобан), но в большей степени - физиократами (О. Мирабо, Ф. Кенэ, А. Тюрго) с их идеей единого налога, которая отвергала все косвенные налоги [22, с.144]. Впоследствии уровень экономического развития, который требовал значительных инвестиций в связи с важнейшими качественными изменениями технологии производства, и благосостояния, а также прогрессивность науки, убедительно обосновало преимущества прямого, прежде всего личного, подоходного обложения, и было признано рациональным сочетание прямого и косвенного обложения в целях сбалансированности фискальных интересов государства и интересов налогоплательщиков.
Теоретический спор о сочетании форм обложения был непосредственно связан с необходимостью реформ существующих на практике систем налогообложения в России. Министр финансов России в начале XX века С. Ю. Витте в обращениях Великому князю Михаилу Александровичу настаивал, что "лишь сочетанием прямых и косвенных налогов может быть создана более или менее удовлетворительная система обложения, которая способна, не отягощая особенно плательщиков, не подрывая благосостояния массы населения и не препятствуя экономическому развитию страны, доставлять государству достаточные средства для покрытия его потребностей" [22, с.151].
Обобщение опыта налоговой практики позволяет сформулировать определение налоговой системы как комбинации совокупности разнообразных налогов. Завершив рассмотрение теоретических основ налоговой системы, предлагается рассмотреть конкретные формы налогообложения, действовавшие в начале века, что имеет важное значение для понимания эволюции современной налоговой системы.
Исторически к первым формампрямого налогообложения относятся поземельный налог, подомовой, промысловый и налог на денежный капитал, которые в своей социально- экономической сущности лишь претерпевают незначительные изменения, сохраняя определённый удельный вес в статьях доходов бюджета государства.
Поземельный налог в структуре доходов государства в настоящее время составляет незначительную часть налоговых поступлений. Преимущества земельного налога исходят из тех качеств, которыми обладает земля и из её значения в социально-экономической и политической жизни. В настоящее время весьма сложным вопросом в налогообложении является оценка стоимости земельных участков. Тем не менее, в качестве объекта налогообложения земля всегда остаётся источником пополнения бюджета, порождая различные подходы в формировании налоговой политики. Социальное направление льгот, предоставляемых государством, проявляется в предоставлении пониженных ставок налога при использовании земли под дачное и жилищное строительство, также при развитии сельскохозяйственного производства.
Подомовой налог появился в практике европейских стран в XVI веке с развитием городов, субъектом данного налога был собственник дома. Предполагалось, что собственник дома получал доход двоякого рода:
прибыль на капитал, который собственник вложил в дом, и которую он получал в виде платы за квартиры с квартирантов, живущих в его доме;
собственник получал в квартирной плате ещё и поземельную ренту с того участка земли, который занимает его дом (при этом земельная рента в городах была выше, чем в деревне).
Объектом промыслового налогаявлялся промысел, за исключением сельскохозяйственного. Это был налог на разнообразную хозяйственную деятельность в виде промысла, приносящего доход (промыслы в области промышленной переработки сырья, торговли и транспорта, разные виды свободных профессий - врачи, адвокаты). Сельскохозяйственный промысел не подвергался обложению промысловым налогом потому, что он облагался поземельным налогом. В 20-е годы XIX века промысловый налог в России претерпел ряд изменений и взимался как патентный налог в виде твёрдых ставок по разрядам и как дополнительный налог, исчисляемый в зависимости от капитала, арендного платежа помещения и по обороту. Внешние признаки налога не обеспечивали равномерности обложения, поэтому постепенно происходила трансформация промыслового налога в налог на прибыль и налог с оборота.
В России акционерные общества (в отличие от гильдейского предприятия) платили дополнительный промысловый налог в форме налога с капитала и процентного сбора с прибыли. Налог с капитала взимался по ставке 0,15 % с капитала более 100 руб. Налог на прибыль распределялся по ставкам, представленным в таблице 1.1, которые стимулировали промышленников к получению максимальной выгоды.
Таблица 1.1.
Процентный сбор с прибыли акционерных предприятий в 1898 году в России
| Чистая прибыль | Процентный сбор с прибыли |
| 3-4 | 3,00 |
| 4-5 | 4,00 |
| 5-6 | 4,50 |
| 6-7 | 5,00 |
| 7-8 | 5,50 |
| 8-9 | 5,75 |
| 9-10 | 6,00 |
| Свыше 10 | 6+5 % с суммы, превышающей 10 % прибыли |
Источник; [15, с.7].
В настоящее время прибыль предприятия облагается по ставке 35 %, при посреднических операциях и сделках по ставке 43 %, что значительно превышает процентный сбор с прибыли предприятий в прошлом веке. В 1996 году в структуре поступлений налогов по Российской Федерации, налог на прибыль составил 21,9%, налог на имущество 8 % [21, с.27].
Ставка налога с недвижимого имущества устанавливалась в размере 10 % [15, с.24]. Сейчас ставка налога на имущество составляет 2 %, при этом налогооблагаемая база существенно изменилась в сторону увеличения.
Косвенные налоги (налоги на потребление) в исторической практике нашли выражение в следующих формах: таможенные пошлины, акцизы, монополии (соляная, табачная, питейная). На начальной стадии формирования и становления косвенных налогов наблюдалось заметное снижение производственно-хозяйственной деятельности предприятий. Среди косвенных налогов в прошлом веке крупные доходы Российскому государству давали акцизы на табак, сахар, керосин, соль, спички, прессованные дрожжи, осветительные нефтяные масла и ряд других товаров. Система акцизов, как и таможенные пошлины, имела не только фискальный характер, она обеспечивала государственную поддержку отечественным предпринимателям, защищала их в конкурентной борьбе с иностранцами.
Учитывая регрессивный характер косвенного обложения, чрезмерное повышение налогов на спирт и табак всегда отрицательно сказывалось на экономическом положении простого народа. Доходы от обложения спиртных напитков в России всегда занимали особое место в силу национальных особенностей. По смете 1902 года 25,6% доходов бюджета получено от "казённой продажи питей", являвшейся самой крупной доходной статьёй бюджета [22, с.97]. Сегодня акцизы также имеют большой удельный вес в доходной статье бюджета.
Сокращение доли косвенного обложения в общем объёме налогов, наметившееся в начале XX веке позволяло говорить об изменениях в распределении налогового бремени. Регрессивный характер налоговой системы, обусловленный преобладанием в ней косвенных налогов, начал трансформироваться в пропорциональный характер в связи с переходом к прогрессивному подоходному обложению. Особого внимания при рассмотрении косвенного налогообложения заслуживает налог на добавленную стоимость, уплата которого определяется характером совершаемой сделки и не принимает в расчёт финансовое состояние плательщика.
Теоретическая трудность вопросов, касающихся становления и формирования системы налогообложения, заключалась в неразработанности проблем налоговой системы, что, в свою очередь, было обусловлено соответствующим уровнем развития экономической и социальной науки.
Проблемы, с которыми сегодня сталкивается налоговая система Российской Федерации были во многом предопределены экономическими реформами 1992 года, которые заложили фундамент системы налогообложения, отвечающей в основном, требованиям рыночной экономики.
Благодаря этому, НДС, акцизы, налог на прибыль, подоходный налог и налог на имущество, составляющие основу налогообложения в большинстве развитых стран, обеспечивают значительную часть российского бюджета. Однако, радикально изменив структуру налоговых поступлений, реформа не смогла коренным образом повлиять на фискальную направленность налогообложения, унаследованную от административно-командной экономики. Провозгласив переход к рыночной экономике без разработанной экономической программы переходного периода, органы государственной власти, формально признавая ведущую роль налогов, фактически используют их в качестве пассивного инструмента для обеспечения общегосударственных функций. При перестройке налоговой системы должна быть создана целостная и активно действующая система регуляторов экономики, формирующая цели и выбор стратегии, методов и средств хозяйственной деятельности каждым производителем, при одновременном учёте приоритета общегосударственных интересов. Таким образом, действующая российская налоговая система, содержащая в себе апробированные на Западе, в частности, необходимые элементы стимулирования предпринимательской деятельности, с трудом выполняет свои функции.
Поэтому стратегическое направление новой налоговой реформы находится в центре внимания отечественных экономистов.
Представители радикального направления академик Д. Львов и д.э.н. С. Глазьев считают, что налоговая политика России не только не может решить современные проблемы экономики, но и во многом способствует их обострению. Суть предложения академика Львова сводится к увеличению налогообложения "природных богатств России". В частности, отменив НДС, налог на прибыль, ввести рентные платежи на нефть и газ, (они должны составлять более двух третей всех бюджетных поступлений, за счёт чего государство должно получить 30-32 млрд. долларов США [13, с.15], при этом можно было бы устроить "налоговые каникулы" приоритетным отраслям промышленности. На наш взляд природная рента не сможет полностью отменить налоговых отношений. Кроме того, сторонники рентного построения налога считают, что налог должен взиматься в виде определённого процента от капитальной оценки ресурсов, но государство, оставаясь собственником земли и недр, не отказывается от ренты. Если налог сделать выше ренты, то арендаторы откажутся от её обработки, разработки природных ресурсов. В нашей стране существуют огромные территории, обладающие низким плодородием сельскохозяйственных угодий и ископаемыми в труднодоступных местах или с низким содержанием полезных компонентов.