Заслуживает внимания действующая в ФРГ система балльной оценки работы налоговых инспекторов, осуществляющих контрольные проверки. Балльный нормативный показатель является средством для осуществления служебного или специального надзора, главным образом со стороны руководителей отделов налоговых проверок.
Сущность балльной оценки состоит в следующем. В зависимости от категории каждого проверенного предприятия, (исходя из классификации на крупные, средние, малые и мелкие, а также отраслевой принадлежности) налоговому инспектору засчитывается определенное количество баллов от 1 до 8. При этом, за отчетный год каждый инспектор должен набрать, как минимум 34 балла, что является основанием для руководства сделать вывод об его служебном соответствии. По истечении финансового года руководитель отдела налоговых проверок делает заключение о том, имеются ли основания при значительном отклонении результатов работы конкретного налогового инспектора от нормативного показателя критически рассмотреть деятельность данного налогового работника и принять соответствующие организационные меры. Кроме того, балльный норматив служит основой для составления планов проверок на предстоящий отчетный период в части наиболее оптимального распределения нагрузки между отдельными инспекторами.
В распоряжении о назначении проверки указываются правовые основы ее проведения, виды налогов, подлежащих проверке, и отчетные периоды, охватываемые проверкой. К документу о назначении проверки прилагаются указания на основные права и обязанности налогоплательщика при проведении проверки. Если в процессе проверки работники налогового органа приходят к выводу о необходимости контроля каких-либо дополнительных вопросов, то издается дополнительный документ о расширении круга проверяемых вопросов, с которым должен быть ознакомлен налогоплательщик.
Сообщение о назначении проверки, предполагаемом сроке ее проведения с указанием фамилии проверяющих доводится до сведения налогоплательщика заблаговременно до начала проверки, если это не помешает последующей проверке. Как правило, уведомление о предстоящей проверке крупные предприятия получают за 4 недели до ее начала, средние – 3 недели, малые и мелкие предприятия – 1 неделю.
По ходатайству налогоплательщика дата начала проверки может быть перенесена на другое время при наличии уважительных причин (болезнь налогоплательщика, его налогового консультанта или сотрудника предприятия, присутствие которого необходимо при проведении проверки, нарушение нормальной деятельности предприятия, вызванное реорганизацией или обстоятельствами непреодолимой силы и т.д.). Ходатайство налогоплательщика о переносе срока проверки может быть удовлетворено и в случае возложения на него налоговым органом обязанности выполнения подготовительных работ перед проведением проверки.
Средняя продолжительность контрольных проверок составляет:
– на крупном предприятии – 25–30 дней;
– на среднем предприятии – 15 дней;
– на малом и мелком предприятиях – 6–8 дней.
Проверка среднего, малого или мелкого предприятия осуществляется, как правило, силами одного проверяющего, в то время как крупного – группой из двух или трех человек.
Во время проверки налоговый инспектор обязан устанавливать обстоятельства, имеющие существенное значение для исчисления и уплаты налогов. При этом, налогоплательщик должен ставиться в известность в процессе проверки обо всех выявленных обстоятельствах дела и вероятных последствиях, если тем самым не наносится ущерб цели и ходу проверки.
Налогоплательщик должен оказывать содействие проверяющим при установлении обстоятельств дела, имеющих существенное значение для налогообложения. В частности, он обязан давать справки, предъявлять бухгалтерскую отчетность, журналы, деловую документацию и иные документы, давать пояснения. Если плательщик или названные им лица не в состоянии сообщить необходимые сведения или если этих сведений недостаточно для выяснения существа вопроса, то проверяющий имеет право обратиться за необходимой информацией к другим сотрудникам предприятия.
По итогам налоговой проверки составляется акт, в котором отражаются выявленные в процессе проверки факты, имеющие существенное значение для налогообложения физических и юридических лиц, а также внесенные изменения в размер причитающихся к уплате налогов. При отсутствии выявленных нарушений, а также внесения каких-либо изменений в размер налоговых обязательств вместо составления отчета о проверке достаточно направить налогоплательщику уведомление о невыявлении нарушений в процессе проведенной проверки.
Налоговый орган по ходатайству налогоплательщика может, перед тем как подписывать, направить ему акт проверки, давая тем самым возможность выразить свою позицию по поводу его содержания в приемлемый срок.
По окончании налоговой проверки проводится собеседование с налогоплательщиком (его представителем), за исключением случаев, когда по результатам проверки размеры налоговых обязательств остаются без изменений, либо при отказе налогоплательщика от участия в собеседовании. На заключительном собеседовании обсуждаются спорные обстоятельства дела, а также дается правовая оценка фактов, выявленных в ходе проверки, и их последствия.
Французское и немецкое налоговое законодательство, как и отечественное, предусматривает несколько видов налоговых проверок. Некоторые из них, например камеральные, во многом сходны с нашими. Однако есть и такие, аналогов которым Налоговый кодекс не содержит. Например, диагностический обзор.
Диагностический обзор во Франции проводится в отношении малого бизнеса. Цель такой проверки – оценка рисков и достоверности данных в учетных документах налогоплательщика. Под риском в данном случае следует понимать возможность того, что налогоплательщик совершил правонарушение. Диагностические обзоры включают анализ учетных документов налогоплательщика. При этом особое внимание обращают на учет денежных потоков.
Весь диагностический обзор занимает, как правило, от двух до пяти дней. Если инспектор решит, что степень риска недостаточна для назначения более доскональной проверки, процедура обзора завершается.
Налогоплательщик, в отношении которого проводится диагностический обзор, в полном объеме пользуется правами, которые предусмотрены в случае полной налоговой проверки. В частности, инспектор должен заблаговременно письменно уведомить налогоплательщика о своем посещении и о предполагаемом объеме проверки.
Кстати, единственный случай, когда французское законодательство допускает проверку учетных документов налогоплательщика без предварительного уведомления, – это контроль счетов-фактур. Здесь инспектор вправе проверять все документы, сопровождающие сделку купли-продажи. Кроме того, он может расследовать все аспекты процедуры выставления налогоплательщиком счетов-фактур. Проверка может затрагивать вопросы как формы, так и содержания сделки. [10]
Разумеется, во Франции есть аналог нашим документальным проверкам. Но порядок их проведения значительно отличается. Своего рода прологом к такой проверке деятельности налогоплательщика является так называемое «наблюдение на месте». Суть его в том, что налоговый инспектор выезжает на территорию налогоплательщика без предварительного уведомления. При этом он ограничивается исключительно теми фактами, которые непосредственно наблюдает. Такие проверки часто применяются для выявления случаев использования нелегальной рабочей силы.
Свои наблюдения налоговый инспектор включает в официальный отчет. Если результаты наблюдений свидетельствуют, что необходима, например, проверка учетных документов организации, инспектор должен известить об этом налогоплательщика.
Процесс налоговой проверки состоит из трех этапов: подготовка и планирование; исполнение и вынесение суждения; завершение.
Инспектор начинает проверку с изучения дела налогоплательщика. В деле обычно содержатся как постоянные данные, так и текущие. К постоянным относятся учредительные документы, отчеты о предыдущих налоговых проверках, заявления, отчеты об имущественном положении и компенсации убытков. В категорию текущих включаются документы, длительное хранение которых маловероятно. Например, налоговые декларации, выписки, корреспонденция.
Если речь идет о компании, которой владеют или которую контролируют несколько частных лиц, инспектор изучает материалы, касающиеся этих лиц. Дополнительно может быть получена информация из других налоговых инспекций и ведомств. В частности, данные о налоговых платежах (наличие задолженности) или налоговых спорах (жалобы или апелляции) и данные имущественного реестра.
На этом этапе проверки инспектор получает сведения о банковских счетах налогоплательщика – копии банковских выписок. Кроме того, он учитывает информацию более общего характера, такую как данные по тому сектору экономики, который представляет налогоплательщик. Ценность этой информации в том, что она позволяет сформировать представление о финансовых результатах деятельности аналогичных налогоплательщиков.
После этого инспектор делает ряд аналитических обзоров. Результаты обзоров и проверок могут раскрыть те вопросы, на которые следует обратить особое внимание. Выявляются потенциальные риски, каждый из которых оценивается в индивидуальном порядке.
Результатом подготовительных работ является план налоговой проверки. Его основная задача – оценка выявленных рисков. Общий план проверки в обязательном порядке обсуждается с руководителем группы, который к этому времени обычно уже знаком с материалами дела. В общий план, как правило, включают информацию о компании, виды налогов для проверки, данные по соответствующему сектору экономики, риски и план действий. При необходимости в него вносят изменения или уточнения.