Для каждого объекта калькулирования выбирают калькуляционную единицу, которой могут служить:
1) натуральные единицы (штуки, метры, килограммы и др.);
2) условно-натуральные единицы, которые исчисляются с помощью коэффициентов (спирт 100%-ной крепости, 100 м ткани, 1000 условных банок консервов и т.п.);
3) стоимостные единицы (затраты на рубль реализованной продукции, на 1000 руб. стоимости запасных частей и т.п.);
4) трудовые единицы (нормо-час, нормо-смена). Калькуляционные единицы не всегда совпадают с учет ной натуральной единицей. Для упрощения составления плановых и отчетных калькуляций калькуляционные единицы укрупняют. К примеру, в перерабатывающих организациях учетная единица — 1 кг продукции, а калькуляционной единицей является 1 т или 1 ц /12/.
Калькулированием исчисляют себестоимость всей продукции, отдельных видов продукции, единиц отдельных видов. При этом используют различные методы расчета: метод суммирования затрат, нормативный метод, метод пропорционального распределения затрат, исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, комбинированный метод.
Метод прямого расчета — самый простой и точный. Сущность его в том, что затраты, учтенные по статьям калькуляции, делят на количество единиц выпущенной продукции. Этот метод расчета себестоимости применяется в производствах, где выпускают один вид продукции. Его используют также при производстве нескольких видов продукции при условии, что можно раздельно учитывать затраты по каждому виду продукции. Метод прямого расчета применяется обычно при по-процессном методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
Метод суммирования затрат заключается в том, что себестоимость единицы продукции исчисляется суммированием затрат по отдельным стадиям процесса производства данной продукции или отдельным частям изделия. Например, себестоимость листа прокатной стали определяется суммированием затрат по каждому технологическому комплексу его производства.
Нормативный метод заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, которые предусмотрены нормативными калькуляциями, отдельно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм (при этом указывают место возникновения отклонения, причины и виновников). Также учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате проведения организационно-технических мероприятий, определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактическая себестоимость продукции (Зф) определяется сложением суммы затрат по текущим нормам (Зн) с величиной отклонений от норм (О) и величиной изменений норм (И), т.е. по формуле:
3ф = Зн ± О ± И
Нормативный метод калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях обрабатывающей промышленности, где массовым и серийным путем производят сложную и разнообразную продукцию.
Метод пропорционального распределения затрат применяется обычно в комплексных производствах, где невозможно идентифицировать продукцию до достижения определенной точки в процессе производства. Этот момент называют точкой разделения. При этом разделение исходного сырья на отдельные продукты может осуществляться одновременно или в разное время. До точки разделения накапливаются общие расходы — стоимость перерабатываемого сырья и расходы по его переработке. После точки разделения полученные продукты могут уже считаться готовой продукцией (например, цельное молоко) или подвергаться дальнейшей обработке (сливки, продукты на основе закваски — кефир, йогурт, сметана, сухое молоко и пр.). Затраты на последующую переработку относят на отдельные виды основных и попутных продуктов.
При выработке основной и попутной продукции общие расходы распределяют между отдельными ее видами, для этого используют разные методы пропорционального распределения затрат. Эти методы можно разделить на два вида:
1) на основе натуральных показателей;
2) на основе стоимостных показателей.
В первой группе методов самый простой — метод распределения общих расходов пропорционально объему производства различных продуктов.
Применение метода пропорционального распределения общих расходов предполагает, что все выработанные продукты имеют одинаковую себестоимость и цену продажи. В случае если цена реализации отдельных видов продукции будет различная, можно получить различную рентабельность, а иногда и убыточность отдельных видов совместно произведенной продукции.
Данный метод нельзя применить по отношению к продуктам, не имеющим общей основы измерения количества (например, к твердым веществам, жидкостям и газу), это ограничивает возможности применения метода пропорционального распределения общих расходов /14/.
При составлении плановых калькуляций продукции, получаемой в комплексном производстве, в котором из одного вида сырья и в едином технологическом процессе получают два или несколько разнородных продуктов и общие затраты на производство не могут быть непосредственно распределены между ними, себестоимость единицы продукции определяется с помощью одного из приведенных ниже методов.Если технологический процесс комплексной переработки сырья состоит из нескольких переделов и имеется возможность определения величины затрат по этим переделам, то должно применяться попередельное калькулирование конечных продуктов.В тех случаях когда из общей суммы затрат может быть выделена часть их, относящаяся только к одному продукту, эта часть прямо включается в себестоимость соответствующего продукта.При распределении общих затрат на основную и попутную продукцию комплексного производства в планировании применяются следующие методы:а) распределения затрат или коэффициентный метод;б) исключения затрат или метод исключения стоимости попутной продукции;в) комбинированный метод.Коэффициентный метод распределения общих расходов применяется в комплексных производствах при выработке из исходного сырья и материалов нескольких видов основной продукции. Попутная продукция проводится как «Прочие доxоды».
При этом методе общие затраты на производство определяются между полученной продукцией пропорционально экономически обоснованным коэффициентам. С учетом особенностей данного вида производства эти коэффициенты устанавливаются исходя из норм выхода отдельных видов продукции из единицы сырья, соотношения затрат на обработку, совокупных потребительских свойств получаемой продукции, устойчивых мировых и достаточно обоснованных внутренних оптовых цен, физико - химических свойств получаемой продукции /3/.Устанавливая коэффициенты пересчета по отдельным видам продукции, учитывают особенности их производства, нормы выхода отдельных продуктов из единицы исходного сырья, потребительские свойства, физико-химические свойства, соотношение затрат на обработку, цены реализации и другие качества /11/.
Допускается также распределение общих затрат пропорционально себестоимости таких же или аналогичных видов продукции, получаемых в обособленных производствах /3/.В группе методов распределения общих расходов на основе стоимостных показателей можно выделить метод распределения общих расходов пропорционально стоимости продукции по ценам реализации. При этом методе общие расходы распределяют между видами выработанной продукции пропорционально их стоимости по ценам продажи.
Метод распределения общих расходов пропорционально себестоимости полуфабрикатов в точке разделения применяют в случаях, когда полуфабрикаты, полученные в точке разделения, подвергаются дополнительной обработке.
В результате применения данного метода распределения общих расходов рентабельность совместно полученных продуктов может различаться.
Чтобы получить одинаковую рентабельность продукции, полученной в едином производственном процессе, можно использовать метод распределения общих расходов на основе постоянной доли прибыли в объеме продаж.
Распределив общие расходы между основной и попутной продукцией, определяют себестоимость основной продукции суммированием последующих и общих расходов.
Себестоимость единицы продукции исчисляется делением совокупных расходов на количество единиц продукции, так же определяется и себестоимость отдельных видов попутной продукции /11/.
Метод исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат на производство или метод чистой стоимости применяют в производствах с комплексной переработкой исходного сырья в едином технологическом процессе. При этом вырабатывается несколько видов продукции и образуются отходы производства. Таким образом работают предприятия животноводства, цветной металлургии, химической, нефтеперерабатывающей, горной, пищевой промышленности /15/.
При использовании метода исключения затрат один из продуктов, получаемых в данном производстве (переделе), считается основным, а все остальные рассматриваются как попутные.Метод исключения или метод чистой стоимости состоит в том, что из общей суммы затрат на производство исключается себестоимость попутной продукции, а полученная величина считается себестоимостью основной продукции.Этот метод применяется только при наличии явно выраженной основной и небольшом удельном весе попутной продукции. При этом должна быть обеспечена экономически обоснованная оценка получаемой попутной продукции.Плановая себестоимость попутной продукции может быть определена либо путем использования производственной себестоимости соответствующей продукции при обособленном производстве, либо при отсутствии обособленного производства ее производственной себестоимости, учтенной в расчетах оптовой цены (т.е. цены предприятия за вычетом прибыли и внепроизводственных расходов).Попутные продукты, получаемые в одном цехе и подлежащие дальнейшей переработке в другом, рассматриваются как попутные полуфабрикаты, оцениваемые, как правило, исходя из производственной себестоимости, учтенной в оптовой цепе на сырье, которое они заменяют (с учетом содержания в них основного вещества) /4/.При методе исключения стоимости попутной продукции себестоимость основной продукции определяется путем вычитания из общей суммы затрат стоимости попутной продукции, которая исчисляется по установленным ценам.