Исчисление единого сельскохозяйственного налога производится на основании данных налогового учета доходов и расходов в соответствии с главой 26.1 Налогового Кодекса РФ.
Доходом от реализации для целей ЕСХН признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка признается исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Внереализационные доходы для целей ЕСХН представляют собой все иные доходы, не относящиеся к доходам от реализации.
Датой получения доходов и расходов признается день поступления (списания) средств на счета в банках или в кассу организации, а также получения имущества (имущественных прав) — т. е. кассовый метод.
Расходами налогоплательщика для целей ЕСХН признаются затраты после их фактической оплаты. Налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога уменьшают полученные ими доходы на следующие расходы.
1) расходы на приобретение основных средств признаются в последний день отчетного (налогового) периода в полном объеме;
2) расходы на приобретение нематериальных активов принимаются в порядке, аналогичном основным средствам;
3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);
4) арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (том числе принятое в лизинг) имущество;
5) материальные расходы;
6) расходы на оплату труда; пособия по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством РФ;
7) расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ;
8) суммы НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам);
9) проценты, уплачиваемые за пользование кредитами и займами, а также оплаченные услуги кредитных организаций;
10) расходы на обеспечение пожарной и охранной безопасности налогоплательщика;
11) суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе товаров на таможенную территорию РФ и не подлежащие возврату налогоплательщикам в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации и другие.
Если в предыдущие налоговые периоды расходы превысили доходы, то полученную сумму убытка налогоплательщик вправе зачесть в течение 10 налоговых периодов в размере, не превышающем 30% налоговой базы.
Убыток, полученный налогоплательщиком при применении общего режима налогообложения, не принимается при переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога. Убыток, полученный при уплате единого сельскохозяйственного налога, не принимается при переходе на общий режим налогообложения.
При систематизации данных о доходах и расходах для целей ЕСХН необходимо с учетом следующих особенностей:
а) общая сумма доходов от реализации за отчетный (налоговый) период определяется на основании данных аналитического учета по счетам 90, 91, 62, 76 с учетом оплаты проданной продукции (выполненных работ, оплаченных услуг);
б) общая сумма внереализационных доходов за отчетный (налоговый) период определяется на основании данных аналитического учета по счетам 91, 99, 62, 76 с учетом оплаты (поступления) этих доходов;
в) общая сумма производственных расходов за отчетный (налоговый) период определяется на основании данных аналитического учета по счетам 19, 20, 23, 25, 26, 28, 29 (за исключением убытков по обслуживающим производствам и хозяйствам) и 44 с учетом оплаты соответствующих видов расходов (оплаты труда, отчислений на социальные нужды, материальных затрат, расходов на ремонт основных средств и т.д.);
г) общая сумма внереализационных расходов за отчетный налоговый период определяется на основании данных аналитического учета по счетам 91 и 99 с учетом оплаты этих расходов:
д) общая сумма расходов в отношении введенных в эксплуатацию основных средств и нематериальных активов за отчетный (налоговый) период определяется на основании данных аналитического учета по счетам 08 и 01 с учетом оплаты всех расходов по их приобретению (изготовлению, строительству);
е) общая сумма расходов в отношении приобретенных до перехода на ЕСХН основных средств и нематериальных активов определяется по их остаточной стоимости и срокам полезного использования по соответствующим амортизационным группам, на основании данных аналитического учета по счету 01 и соответствующей классификации основных средств для указанных целей [22].
Как и все специальные режимы, Единый сельскохозяйственный налог имеет преимущества и недостатки, которые сформулировал кандидат экономических наук Мичуринского ГАУ Н.П. Касторнов [10].
К положительным сторонам изучаемого режима налогообложения относятся:
1. Снижение величины налоговой нагрузки на предприятие за счет отмены НДС и единого социального налога;
2. Заинтересованность предприятий в обновлении основных производственных фондов, так как стоимость приобретаемых основных средств и нематериальных активов более быстрыми темпами списывается на основное производство;
3. Более широкое применение методов налоговой оптимизации с учетом того, что объектом налогообложения ЕСХН являются доходы, уменьшенные на величину расходов, и у предприятий появляется реальная возможность снизить налоговую базу законными способами;
4. Реальная возможность повышения заработной платы работников предприятий и, соответственно, отчислений в пенсионный фонд, поскольку эти расходы уменьшают налоговую базу для расчета ЕСХН.
Наряду с отмеченными положительными моментами возможны отрицательные последствия, к которым может привести применение системы налогообложения единым сельскохозяйственным налогом:
1. Ограничение рынка сбыта готовой продукции, поскольку большей части оптовых покупателей, являющихся плательщиками НДС, будет невыгодно закупать ее у сельскохозяйственных предприятий, которые плательщиками НДС не являются, и из-за чего не будет возможности произвести налоговые вычеты по данному виду налогов;
2. Отсутствие возможности отражения в бухгалтерской и налоговой отчетности сумм налоговых вычетов по НДС, не учтенных до момента перехода на уплату ЕСХН;
3. Опасность снижения конкурентоспособности продукции в результате повышения ее себестоимости и отпускных цен в связи с тем, что предприятия с целью снижения налоговой базы будут увеличивать расходы, связанные с производством и реализацией готовой продукции;
4. Снижение рентабельности предприятий, так как объектом налогообложения ЕСХН является прибыль (разница между доходами и расходами).
С точки зрения Н.П. Касторного необходимо постепенно переносить центр тяжести налоговых поступлений в бюджеты всех уровней с преимущественного обложения труда и капитала на налоги за пользование природными ресурсами [10].
Важнейшим условием обоснованной системы налогообложения для сельского хозяйства должны стать ликвидация множественности видов налогов и платежей, снижение налогового бремени, повышение роли налогообложения земли как основного средства производства и природного ресурса.
Сейчас земельный налог не является действенным стимулом к улучшению использования земли и весомым источником средств для повышения почвенного плодородия. На его долю приходится всего около 6% общей суммы налогов, начисленных сельскохозяйственными предприятиями. Ставку земельного налога целесообразно устанавливать в твердых процентах от цены земли, определенной на основе дифференциальной ренты. Земельный налог, по его мнению, должен составлять не менее 70% общей суммы налогов и платежей.
С целью стимулирования развития сельскохозяйственного производства и повышения его экономической эффективности необходимо совершенствовать налоговый механизм с учетом специфики отдельных отраслей. Специальный налоговый режим, как одна из организационных форм налогового регулирования, должен быть построен таким образом, чтобы механизм налогообложения, с одной стороны, обеспечивал налоговые поступления в бюджет, а с другой - стимулировал тот вид деятельности, который государство решило перевести на особые условия налогообложения.
М. В. Пизенгольц [24] считает, что ЕСХН — наиболее приемлемая система налогообложения для аграрных предприятий.
По мнению большинства специалистов, основная выгода предприятий, перешедших на его уплату, — значительное снижение налогового бремени. Отмена льгот по налогу на прибыль в 2006 г. привела к росту числа плательщиков ЕСХН.
За время действия этого налогового режима не отмечено существенного роста закупок организациями АПК техники, удобрений, сортовых семян, элитного скота, прочих материалов. Несмотря на отсутствие недоимок по ЕСХН кредитные учреждения все также неохотно выдают сельхозпредприятиям займы и ссуды, а государственные дотации слишком малы.
Введение новой системы налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей имеет важное значение для отрасли. Во всем мире крестьянство дотируется из госбюджетов и имеет множество льгот по уплате налогов. И Россия не должна быть исключением [24].
Изучаемому специальному режиму налогообложения сельскохозяйственных предприятий необходимы некоторые изменения по следующим направлениям:
1. Максимальное освобождение сельскохозяйственных производителей от множественности видов налогов, за исключением земельного, налогооблагаемая база которого должна уменьшаться на величину собственных средств, вкладываемых в восстановление почвенного плодородия, улучшение земельных угодий и др.