В случае отсутствия подтверждения статуса резидента, налогообложение доходов, полученных налогоплательщиком-нерезидентом от российских источников, не подпадающих под действие ст. 217 Кодекса, производится по ставке 30%, установленной п. 3 ст. 224 Кодекса.
Из всего сказанного выше можно сказать что, современная теория налогов предполагает для эффективного функционирования налоговой системы налогообложения доходов физических лиц соблюдение следующих основополагающих принципов налогообложения:
· принципа справедливости, т.е. всеобщности обложения и равномерности распределения между гражданами в зависимости от их дохода;
· принципа определенности, т.е. сумма, способ и средство платежа должны быть заблаговременно известны налогоплательщику;
· принципа удобности, т.е. налог должен взиматься в то время и тем способом, который наиболее удобен налогоплательщику;
· принципа экономии, т.е. система налогообложения должна быть наиболее рациональной, иметь минимальные издержки своего функционирования
· принципа недопущения двойного налогообложения.
Характеристика основных элементов современного налога на доходы физических лиц, взимаемого в РФ, дана ниже в Главе 2.
В мировой практике ставки подоходного налога, построены по сложной прогрессии.
В последние годы в мировой практике налогообложения происходит снижение максимальных и минимальных ставок и сокращение групп доходов, облагаемых по определенной ставке.
Например, в США до 80-х годов действовало 25 различных групп обложения налогом по ставкам от 14 до 70%. В настоящее время действуют только две ставки – 15 и 28%, в Великобритании тоже две - 25 и 40%.[16.С.75]
В законодательстве СССР существовало 6 видов шкалы ставок подоходного налога для разных категорий граждан. Например, для сумм оплаты труда рабочих и служащих были установлены размеры налога в месяц по каждому рублю начиная с 101 и до 150 руб., которые составляли от 0,29 до 14,7 руб., то есть от 0,28 до 9,8%, а далее с сумм превышающих 150 руб., и до 3000 руб. в месяц имелось 7 ставок – от 13 до 60%.[13,С.31]
За время действия Закона РФ «О подоходном налоге» была одна шкала прогрессивных ставок, которая за период 1992 – 2000 годов менялась 9 раз. При этих изменениях, минимальная ставка оставалась 12%, а максимальная устанавливалась в размере 60, 45, 40, 35 и 30%. В пределах от минимальной до максимальной устанавливалось от 6 до 3 видов ставок налога.
Так, по доходам, полученным в 2000 году, налог взимался по следующей шкале ставок:
Таблица 2.1
Ставки налога на доходы физических лиц применяемые 2000 г.
| Размер облагаемого совокупного дохода, полученного в 2000 году | Ставка налога |
| До 50 000 руб. | 12% |
| От 50 001 руб. до 150 000 руб. | 6000 руб. + 20% с суммы, превышающей 50 000 руб. |
| От 150 000 руб. и выше | 26 000 руб. + 30% с суммы превышающей 150 000 руб. |
С 1 января 2001 года ст. 224 НК РФ установлены 3 пропорциональные, а не прогрессивные, ставки налога – 13, 9, 30, 35%. Безусловно, это резко снизило налоговое бремя с тех резидентов РФ, которые имеют средние и крупные доходы от разного вида оплаты труда и выполнения договоров гражданско-правового характера.
Например, в 2000 году с совокупного годового облагаемого дохода в сумме 100 000 руб. работник организации уплатил налог в сумме 16 000 руб., а в 2001 году с этой же суммы дохода налог составит 13 000 руб., или ниже на 18,75%, с дохода в сумме 400 000 руб., соответственно налог составил 101 000 руб. и 52 000 руб. или на 51,5% ниже.
С введением в действие главы 23 НК РФ взимавшийся много лет подоходный налог с физических лиц, предусматривавший налогообложение по прогрессивной шкале ставок совокупного годового дохода. Он заменен налогом на доходы физических лиц с классификацией доходов на трудовые и пассивные и с фиксированными налоговыми ставками в зависимости от вида дохода. В литературе налог на доходы определяется как общеобязательный платеж, взимаемый с физических лиц.
Из семнадцати развитых стран Европы среднегодовая заработная плата одного работника лишь в двух странах – Греции и Португалии – составляет 10 000 долл., а в остальных значительно выше. Самую высокую заработную плату – 35 000 – 40 000 долл. Выплачивают в Дании, Нидерландах и Люксембурге. В России эта сумма достигает 1260 долл. Приведенные данные показывают, что жизненный уровень россиянина в несколько раз ниже уровня жизни работника семнадцати развитых стран Европы (без стран Восточной Европы). Это и является основной причиной того, что удельный вес налога с доходов физических лиц в доходной части бюджета в 2 – 3 раза меньше, чем в любой из этих стран (кроме Франции): в целом по странам ОЭСР – 38,3%, Великобритания – 26,7%, Германия – 28,9%. [7.С.81]
Глава 23 НК РФ определила структуру системы налогообложения доходов физических лиц, а именно: налогоплательщиков, объекты налогообложения, налоговую базу, ставки налога, порядок исчисления налога, декларирование доходов, порядок уплаты и возврата налога.
Статьей 224 НК РФ установлено, что ставка в размере 13% к налоговой базе применяется по всем видам доходов, полученных налоговыми резидентами РФ, кроме доходов, облагаемых налогом по ставкам 30% и 35%.
Статьей 11 НК РФ определено, что налоговыми резидентами РФ являются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году.
В таблице 2.2 рассмотрено налогообложение по ставкам 30, 35, и 9%
Таблица 2.2
Ставки налога на доходы физических лиц с 2001 г.
| Вид дохода | Размер ставки |
| Все доходы, получаемые физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ | 30% |
| Стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх | 35% |
| и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части | |
| превышающей 2000 руб. | |
| Страховые выплаты по договорам добровольного страхования в части превышающей | |
| установленный размер | |
| Процентные доходы по вкладам в банках в части превышения суммы, расчитанной | |
| исходя из: | |
| - действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ - по рублевым вкладам, за | |
| исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее шести | |
| месяцев | |
| - 9% годовых - по вкладам в иностранной валюте | |
| Суммы экономии на процентах при получении заемных (кредитных) средств, если | |
| сумма процентов по условиям договора меньше 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ | |
| на дату получения средств (9% годовых - по валютным заемным средствам), за | |
| исключением экономии на процентах за пользование целевыми займами | |
| (кредитами), полученными от кредитных и иных организаций РФ и фактически | |
| израсходованными на новое строительство либо приобретение на территории РФ | |
| жилого дома, квартиры или доли (долей) в них | |
| Дивиденды | 9% |
| Проценты по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007 | |
| Доходы учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученные | |
| на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных | |
| управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007 |
Рассмотрим налоговую базу. Она определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению по этим ставкам (налоговые вычеты не применяются).
При определении налоговой базы учитываются:
- все доходы налогоплательщика, полученные им в любой форме, или право на распоряжение, которыми у него возникло
- доходы в виде материальной выгоды
Удержания из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов не уменьшают налоговую базу
Доходы (расходы, принимаемые к вычету), выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического получения доходов (на дату фактического осуществления расходов).
Согласно п. 1 ст. 224 НК РФ общая налоговая ставка в размере 13% применяется ко всем остальным доходам.
К таким доходам, относятся например, оплата труда наемных работников, вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, включая авторские вознаграждения, доходы от реализации имущества, материальная выгода от экономии по процентам, уплаченным за пользование кредитными средствами, выигрыши от основных на риске игр, доходы от индивидуальной предпринимательской деятельности и частной практики, а также другие виды доходов.
Законодательством предусмотрено также устранение двойного налогообложения (статья 232 НК РФ). Доходы, полученные за пределами РФ физическими лицами, имеющими постоянное местожительство в РФ, подлежат налогообложению в России. Однако суммы налога на доходы налога, уплаченные ими за границей в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитываются при уплате подоходного налога в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налога, выплаченных за границей, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этими лицами в России в соответствии с российским законодательством. Естественно, что зачет налога производится только при предъявлении физическим лицом документа, свидетельствующего об уплате им налога за границей, подтвержденного налоговым органом соответствующего иностранного государства.
Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при получении физическим лицом дохода по государственным регулируемым ценам, а при их отсутствии – по свободным (рыночным) ценам на дату получения дохода. Разница в ценах при натуральной оплате труда между свободной рыночной (розничной) ценой товаров (работ, услуг) на день их реализации и ценой продажи (бесплатной выдачи) работникам, подлежит включению в совокупный доход.