Несомненно, наибольшей эффект возможен при совместном использовании всех четырех групп методов, их последовательности и сочетания. Результаты могут предоставить дальнейшее действия по восстановлению нарушенных интересов государства и наказанию виновных лиц[19].
Для достижения максимальной эффективности и результативности камерального контроля Федеральная налоговая служба России издает обязательные для внутреннего применения документы (приказы, инструкции, методические рекомендации, регламенты и др.), а также заключаются межведомственные соглашения о порядке взаимодействия и обмене информации.
Далее отдельно хотелось бы остановиться на следующем. При проведении камеральных налоговых проверок рекомендуется уделять повышенное внимание двум категориям хозяйствующих субъектов:
1. Крупнейшим налогоплательщикам, которые обеспечивают основную часть налоговых поступлений. Их целесообразно проверять таким образом, чтобы с учетом ограничений статей 87 и 88 Налогового кодекса Российской Федерации не допустить периодов, не подлежащих проверке. Внимание к данной категории в большей степени обусловлено их фискальной значимостью, а не целенаправленным поиском нарушения.
2. Налогоплательщика, прошлые проверки, которых обеспечили наибольшие доначисления.
На взгляд автора проверка вышеуказанных групп налогоплательщиков в меньшей степени связано с выявлением нарушений в налоговой сфере, а, прежде всего, реализует функцию контроля. Проверки первых преследуют фискальные цели (как тот или иной особой значимый для бюджета налогоплательщик исполняет свои налоговые обязательства). При проверках вторых выявляются, имеют ли место нарушения, аналогичные выявленных ранее. Немаловажным в этих случаях является и профилактический эффект[20].
Следует согласиться с мнением Куликина С. В.: «основным недостатком, затрудняющим эффективное использование и развитие существующей стратегии налоговых проверок, является, по-видимому, осуществление налогового контроля по материалам «белой» бухгалтерии, представляемой налогоплательщиком в виде отчетности в налоговые инспекции. Наличие большого количества методик анализа деклараций, не позволяет учесть специфические особенности российской действительности, не способствует результативности камеральных налоговых проверок и не облегчает работу инспектора при камеральной налоговой проверке, так как самый тщательный анализ «белой» бухгалтерии в большинстве случаев приводит к результату, не сопоставимой с величиной реального объекта налогообложения при всех возможных корректировках последнего»[21].
Основными этапами камеральной проверки являются:
- проверка правильности исчисления налоговой базы и суммы налогов, исчисленных и уплаченных в бюджет;
- проверка правильности арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации, путем сопоставления показателей строк и граф, предусмотренных ее формой;
- проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов;
- проверка правильности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствие действующему законодательству.
На этапе проверки правильности исчисления налоговой базы проводится камеральный анализ, включающий:
- проверку логической связи между отдельными отчетными и расчетными показателями, необходимыми дляисчисления налоговой базы;
- проверку сопоставимости отчетных показателей с аналогичными показателями налоговой отчетности предыдущего отчетного (налогового) периода;
- взаимоувязку показателей бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций, а также отдельных показателей деклараций по различным видам налогов;
- оценку данных бухгалтерской отчетности и налоговых деклараций с точки зрения их соответствия имеющимся в налоговом органе данным о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, полученным из других источников;
- анализ соответствия уровня и динамики показателей налоговой отчетности, отражающих объемы производства и реализации товаров (работ, услуг), с уровнем и динамикой показателей объемов потребления налогоплательщиком энергетических (электро-теплоэнергии), водных, сырьевых и иных материальных ресурсов[22].
«Конкретные формы и методы», уточняет Лермонтов Ю.М., «камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно, исходя из:
- наиболее часто встречающихся нарушений налогового законодательства;
- возможности обеспечения автоматизированной обработки информации;
- опыта сотрудника осуществляющего камеральную налоговую проверку»[23].
С учетом изложенного на основе проведенного исследования можно сделать вывод, что при проведении камерального контроля можно выделить четыре основных метода – это 1) негласный метод; 2)метод поиска несоответствия в накопленной информации о деятельности хозяйствующего субъекта; 3) логически-дедуктивный метод; 4) финансово-аналитический метод.
Конкретные методы камеральной налоговой проверки определяются налоговыми органами самостоятельно.
Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Указанные документы представляются организациями - налогоплательщиками, налоговыми агентами в налоговые органы по месту учета и в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах. При этом согласно ст.80 НК РФ налоговая декларация может быть представлена в налоговый орган лично или через его представителя, направлена в виде почтового отправления с описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.[24] Черник уточняет, что «налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления. Налоговым кодексом установлена и ответственность налогоплательщика (налогового агента) за непредставление налоговой декларации. Так, согласно ст. 119 НК РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного влечет взыскание штрафа в размере 5 % суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей. Непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10 % суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. Данное нарушение влечет и наложение штрафа в соответствии с Кодексом об административных правонарушениях в размере от 3 до 5 минимальных размеров оплаты труда на должностных лиц организации (ст. 15.5 Кодекса об административных налоговых правонарушениях Российской Федерации). При получении налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи налоговый орган обязан передать налогоплательщику квитанцию о приемке в электронном виде.
При отправке налоговой декларации по почте днем ее представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения. При передаче налоговой декларации по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления считается дата ее отправки»[25].
Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом МНС РФ от 2 апреля 2002 г. № БГ-3-32/169, а Методические рекомендации об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи - Приказом МНС РФ от 10 декабря 2002 г. № БГ-3-32/705@[26].
Как уже было сказано в предыдущем параграфе, камеральная проверка проводится на основе представленной налогоплательщиком отчетности и других документов, служащих основанием исчисления и уплаты налогов.
Налоговая проверка начинается в момент фактического получения представляемой налогоплательщиком отчетности представителем налоговой инспекции.
Таким образом, для назначения камеральной налоговой проверки не требуется никакого специального решения руководителя налогового органа, а начаться она может по инициативе рядового сотрудника налогового органа только после того, как налогоплательщиком будут представлены налоговые декларации (расчеты) и необходимые документы, что является обязательным условием ее проведения. Такой вывод подтверждается Постановлением Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 27.04.2006 N А19-22256/05-11[27].
Дата, с которой идет отсчет времени, в течение которого налоговый инспектор может провести камеральную налоговую проверку, зависит от способа представления декларации. Так, если налогоплательщик представляет декларации непосредственно в инспекцию, то дата получения фиксируется штампом входящей документации инспекции. Если же декларации направляются по почте, то днем их представления считается дата отправки почтового отправления с описью вложения (п. 2 ст. 80 НК РФ)[28].