Определение территории Российской Федерации для налогообложения
Установленные законодательством Российской Федерации налоги и сборы обязательны к уплате на той территории, на которую распространяется действие законодательного акта о налоге или сборе.
Федеральные налоги и сборы, устанавливаемые Налоговым кодексом РФ, обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации.
Пространственный предел действия законодательства о налогах и сборах Российской Федерации ограничен государственной границей. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Определив круг законодательных актов о налогах и сборах, необходимо уяснить элементы налогообложения, в которых ссылка на понятие "территория Российской Федерации" является существенным признаком.
В соответствии со ст.17 НК РФ элементами налогообложения признаются:
объект налогообложения;
налоговая база;
налоговый период;
налоговая ставка;
порядок исчисления налога;
порядок и сроки уплаты налога;
в необходимых случаях - налоговые льготы.
При определении объекта налогообложения допускаются ссылки собственно на территорию Российской Федерации (пространственный предел, ограниченный государственной границей) и на таможенную территорию Российской Федерации.
Пределы таможенной территорииРоссийской Федерации, а также периметры свободных таможенных зон и свободных складов являются таможенной границей Российской Федерации.
На основании ст.146 НК РФ объектами налогообложения признаются:
реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации;
передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на доходы организаций;
ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Согласно ст.182 НК РФ объектами налогообложения признаются:
реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;
передача на территории Российской Федерации лицом произведенных им из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов) либо другим лицам, в том числе получение указанных подакцизных товаров в собственность в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов);
передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров для собственных нужд;
передача на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров в уставный (складочный) капитал организаций, в паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности);
передача на территории Российской Федерации организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из организации (хозяйственного общества или товарищества), а также передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), участнику (его правопреемнику или наследнику) указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества;
ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации;
первичная реализация подакцизных товаров, происходящих и ввезенных на территорию Российской Федерации с территории государств - участников Таможенного союза безтаможенного оформления (при наличии соглашений о едином таможенном пространстве);
реализация природного газа за пределы территории Российской Федерации;
реализация и (или) передача, в том числе на безвозмездной основе, природного газа на территории Российской Федерации газораспределительным организациям либо непосредственно (минуя газораспределительные организации) конечным потребителям, использующим природный газ в качестве топлива и (или) сырья, за исключением операций, указанных в подп.8-12 п.1 ст.183 НК РФ.
Операции, перечисленные в подп.12-21 п.1 ст.182, признаются объектом налогообложения в случае, если подакцизные виды минерального сырья добыты (выработаны) на территории Российской Федерации, ее континентального шельфа и (или) исключительной экономической зоны.
Последний абзац ст.182 НК РФ подтверждает, что применительно к главе 22 части второй Кодекса континентальный шельф и исключительная экономическая зона не входят в понятие территории Российской Федерации.
В ст.209 НК РФ доход признается объектомналогообложения с учетом территории его получения:
от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации;
от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Таким образом, объект налогообложения возникает в случае выплаты доходов организацией или физическим лицом в Российской Федерации и (или) за ее пределами.
Понятие "от источников в Российской Федерации" следует определять, как от организаций (российских или иностранных), выплачивающих доход непосредственно на территории Российской Федерации. Особенностью гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ является то, что место получения дохода не является определяющим. Существенным является осуществление деятельности, приносящей доход, на соответствующей территории, например, для признания дохода, полученного от источников в Российской Федерации, доход должен быть получен от сдачи в аренду имущества, находящегося в Российской Федерации, и т.д.
В соответствии с п.2 ст.39 НК РФ место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ. В частности, в ст.147 НК РФ определено, что местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:
товар находится на территории РоссийскойФедерации и не отгружается и не транспортируется;
товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.
Объект по налогу на добавленную стоимость возникает при наличии совокупности фактов, о которых указано в ст.146 НК РФ. Во-первых, товары (работы, услуги) должны быть реализованы, во-вторых, местом такой реализации должна признаваться Российская Федерация. При отсутствии хотя бы одного из указанных фактов обязанность по уплате НДС у налогоплательщика не возникает.
Реализацией товаров организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами) права собственности на товары одним лицом для другого лица, а также передача права собственности на товары одним лицом для другого лица на безвозмездной основе.
Так как обязанность по уплате НДС возникает у налогоплательщика только в случае реализации товаров на территории Российской Федерации, установление данного обстоятельства имеет существенное значение.
Реализация российской организацией (продавцом) недвижимого имущества на территории иностранного государства, независимо от того, резидентом какого государства является покупатель, не признается объектом налогообложения.
Указанное правило определения места реализации товара может применяться и к движимым вещам (имуществу), если покупатель товара не заинтересован в том, чтобы товар изменял свое место нахождения, например, в случае аренды помещения, в котором осуществляется розничная торговля, или в результате возложения на продавца полномочий комиссионера по реализации указанного товара по договору розничной купли-продажи.
При отгрузке или транспортировке товара (движимых вещей) местом его реализации признается Российская Федерация, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находился на территории Российской Федерации. По общему правилу именно место сдачи товара первому перевозчику или лицу, производящему отгрузку товара (место нахождения склада), является определяющим для целей определения обязанности по уплате НДС.
Если товар был приобретен на территории иностранного государства или приобретен на территории Российской Федерации, но вывезен на территорию иностранного государства и там реализован российской или иностранной организации, местом реализации такого товара не будет являться Российская Федерация.
Местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если:
1) работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам) относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению. Перечень указанных работ носит исчерпывающий характер и не может применяться к иным работам (услугам), связанным с недвижимым имуществом, например, являющимся предметом договора аренды здания (сооружения), расположенного за пределами территории Российской Федерации. В данном случае стоимость услуги (арендная плата) арендодателя (российской организации) подлежит налогообложению, так как в соответствии с подп.5 п.1 ст.148 НК РФ местом реализации данной услуги будет признаваться Российская Федерация.